Jak ujmować w księgach rachunkowych patenty i prace badawczo-rozwojowe

Koszty zakończonych prac rozwojowych prowadzonych przez jednostkę na własne potrzeby, poniesione przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii, zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych po spełnieniu warunków określonych w art. 33 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Szczegóły w uzasadnieniu.

Do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się m.in. koszty zakończonych prac rozwojowych (art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości). W ustawie o rachunkowości nie został jednak określony zakres przedmiotowy prac badawczych i prac rozwojowych.

Terminy „prace rozwojowe” i „prace badawcze” zostały zdefiniowane w § 8 Międzynarodowego Standardu Rachunkowości nr 38 „Wartości niematerialne i prawne” w sposób następujący:

•  prace rozwojowe są praktycznym zastosowaniem odkryć badawczych lub też osiągnięć innej wiedzy w planowaniu lub projektowaniu produkcji nowych lub znacznie udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów technologicznych, systemów lub usług, które ma miejsce przed rozpoczęciem produkcji seryjnej lub zastosowaniem,

• prace badawcze są nowatorskim i zaplanowanym poszukiwaniem rozwiązań podjętym z zamiarem zdobycia i przyswojenia nowej wiedzy naukowej i technicznej.

Zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o rachunkowości koszty zakończonych prac rozwojowych prowadzonych przez jednostkę na własne potrzeby, poniesione przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii, zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli:

1) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone,

2) techniczna przydatność produktu lub technologii została stwierdzona i odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie jednostka podjęła decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii,

3) koszty prac rozwojowych zostaną pokryte, według przewidywań, przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

UWAGA!

Okres dokonywania odpisów kosztów prac rozwojowych należy ustalić w polityce rachunkowości, ale nie może on być krótszy niż 5 lat. Natomiast wszelkie nakłady poniesione na prace badawcze należy ujmować w ciężar kosztów okresu, w którym zostały poniesione. Ich aktywowanie byłoby sprzeczne z zasadą ostrożności oraz ogólną definicją aktywów, a zwłaszcza brakiem możliwości wykazania, że w przyszłości przyniosą one określone korzyści ekonomiczne.

Także przepisy podatkowe nie określają zakresu przedmiotowego prac badawczych i prac rozwojowych. Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 updop amortyzacji podlegają koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika. Brzmienie tego przepisu jest praktycznie takie samo jak cytowanego wcześniej zapisu ustawy o rachunkowości (art. 33 ust. 2). Podobnie jak w prawie bilansowym, aby zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych zakończone prace rozwojowe mogły być amortyzowane, muszą zostać spełnione równocześnie wszystkie warunki wymienione w art. 33 ust. 2 ustawy o rachunkowości oraz dodatkowo prace rozwojowe muszą zakończyć się wynikiem pozytywnym.

Okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od poniesionych kosztów zakoń- czonych prac rozwojowych nie może być krótszy niż 12 miesięcy (art. 16m ust. 1 pkt 3 updop).

W związku z tym określenie momentu zaliczenia kosztów prac rozwojowych do podatkowych kosztów uzyskania przychodów zależy od uzyskania wiedzy na temat wyniku tych prac. Mogą wystąpić dwie sytuacje:

1) w przypadku gdy wskutek wydatków na prace rozwojowe podatnik uzyska pozytywny efekt gospodarczy – wydatki te należy zaliczyć do wartości niematerialnych i prawnych, a do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć odpisy amortyzacyjne obliczone zgodnie z przepisami ustawy podatkowej,

2) w przypadku gdy wskutek wydatków na prace rozwojowe podatnik nie uzyska pozytywnego efektu gospodarczego – wszystkie poniesione wydatki na prace rozwojowe stają się podatkowym kosztem uzyskania przychodów jednorazowo w momencie uzyskania przez podatnika wiedzy co do ich rezultatów.

Należy zwrócić uwagę na odmienność prawa bilansowego i prawa podatkowego w zakresie zasad kwalifikowania kosztów prac rozwojowych do wartości niematerialnych i prawnych oraz długości okresów ich amortyzowania. W związku z tym będzie zachodziła konieczność ustalania i ewidencji księgowej odroczonego podatku dochodowego.

Środki pieniężne otrzymane od Naczelnej Organizacji Technicznej (NOT) w celu dofinansowania prac rozwojowych są przychodem zwolnionym z podatku dochodowego od osób prawnych (art. 17 ust. 1 pkt 21 updop), pod warunkiem że zostały otrzymane na pokrycie kosztów albo zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a–16m updop.

Jeżeli koszty prac rozwojowych zostaną zakwalifikowane podatkowo do wartości niematerialnych i prawnych to środki pieniężne otrzymane z NOT na ich sfinansowanie nie zostaną zaliczone do przychodów podatkowych. Należy jednak pamiętać, że w takiej sytuacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od części kosztów sfinansowanych ze środków NOT.

Jeżeli koszty prac rozwojowych zostaną podatkowo zakwalifikowane jednorazowo jako koszty uzyskania przychodów, to środki pieniężne otrzymane z NOT na ich sfinansowanie powinny być zaliczone do przychodów podatkowych (art. 12 ust. 1 pkt 1 updop).