Wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne

Zanim przejdę do analizy przywołanych powyżej przepisów pragnę przywołać ogólne zasady dotyczące transakcji szeregowych zdefiniowanych w przepisach art. 7 poświęconego – co do zasady – dostawie towarów oraz przepisach art. 22 regulujących kwestię miejsca powstania obowiązku podatkowego przy dostawie towarów.

Zgodnie z pierwszym z tych przepisów, tj. ust. 8 art. 7, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Tak więc, podobnie jak to miało miejsce w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, w analizowanym przypadku każdy z podmiotów biorących w niej udział podlega opodatkowaniu VAT, nawet wówczas, gdy pierwszy z nich oddaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności.

Z kolei – na podstawie ust. 2 i 3 art. 22 – w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru przyporządkowane są tylko jednej dostawie. Natomiast gdy towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Z uwagi na fakt, iż pojęcie to nie występowało dotychczas w polskich przepisach z zakresu VAT, warto przedstawić jego definicję. I tak, przez pojęcie to należy rozumieć sytuację, w której spełnione są łącznie następujące warunki:

a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich (np. w Szwecji, Finlandii i Polsce) uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich (szwedzki podatnik) wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności (polskiemu podatnikowi – jakkolwiek może nim być także podatnik z innego państwa należącego do UE), przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym (szwedzkim podatnikiem) i drugim (fińskim podatnikiem) oraz drugim i ostatnim w kolejności (fińskim i polskim podatnikiem),

b) przedmiot dostawy jest wysłany lub transportowany przez pierwszego (szwedzkiego) podatnika lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT (fińskiego podatnika) z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Ustawodawca zdefiniował pojęcie wewnątrzwspólnotowego nabycia tym razem na potrzeby analizowanej procedury. Przez pojęcie to należy rozumieć nabycie towarów, które w następstwie dostawy są wysyłane lub transportowane z terytorium państwa członkowskiego (np. z Finlandii) do nabywcy posiadającego prawo rozporządzania tymi towarami, jak właściciel na terytorium innego państwa członkowskiego (np. Polski), z którego towary są wysyłane lub transportowane, niezależnie od tego, kto przewozi towar lub na czyje zlecenie towar jest przewożony.

Trzecim, niezwykle istotnym, pojęciem jest uproszczona procedura. Rozumie się przez to procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającej na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT (np. podatnik polski) rozlicza ten podatek z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT (np. podatnika fińskiego), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) dostawa na jego rzecz (podatnika polskiego) była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT – przez podatnika fińskiego,

b) drugi w kolejności podatnik VAT (czyli podatnik fiński), dokonujący dostawy na jego rzecz, nie posiada siedziby lub miejsca zamieszkania w państwie członkowskim, w którym kończy się transport lub wysyłka (czyli w Polsce),

c) podatnik fiński stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT (czyli odpowiednio podatnika szwedzkiego i polskiego) ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna lub kończy się transport lub wysyłka (czyli nie przez Szwecję i Polskę),

d) ostatni w kolejności (czyli podatnik polski) stosuje polski numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, jest to zatem numer państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

e) ostatni w kolejności (czyli podatnik polski) został wskazany przez podatnika fińskiego jako zobowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Istotne jest również to, iż w przypadku procedury uproszczonej uznaje się, iż wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane u drugiego w kolejności podatnika VAT (czyli podatnika fińskiego), jakkolwiek zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej i w celu uproszczenia tego rodzaju transakcji dochodzi do uproszczenia rozliczenia tego rodzaju transakcji. Dlatego też uznaje się, że przy spełnieniu odpowiednich obowiązków dokumentacyjnych (przedstawionych poniżej) oraz dokonania powiadomienia właściwego organu podatkowego o zamiarze dokonania wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, to właśnie ten drugi w kolejności (czyli fiński podatnik) wykonał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.