| IFK | IRB | INFORLEX | GAZETA PRAWNA | INFORORGANIZER | APLIKACJA MOBILNA | PRACA W INFOR | SKLEP
reklama
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > Prawo Unii Europejskiej > Wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne

Wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne

W ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług1 obok regulacji prawnych dotyczących nowych czynności, takich jak wewnątrzwspólnotowe nabycie i wewnątrzwspólnotowa dostawa, wprowadzono także przepisy odnoszące się do procedury uproszczonej, jaką jest wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna. Stosowne przepisy zostały zawarte w art. 135-138 ustawy o VAT.

Zanim przejdę do analizy przywołanych powyżej przepisów pragnę przywołać ogólne zasady dotyczące transakcji szeregowych zdefiniowanych w przepisach art. 7 poświęconego – co do zasady – dostawie towarów oraz przepisach art. 22 regulujących kwestię miejsca powstania obowiązku podatkowego przy dostawie towarów.
Zgodnie z pierwszym z tych przepisów, tj. ust. 8 art. 7, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Tak więc, podobnie jak to miało miejsce w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, w analizowanym przypadku każdy z podmiotów biorących w niej udział podlega opodatkowaniu VAT, nawet wówczas, gdy pierwszy z nich oddaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności.
Z kolei – na podstawie ust. 2 i 3 art. 22 – w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru przyporządkowane są tylko jednej dostawie. Natomiast gdy towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.
W analizowanym przypadku dostawę towarów, która:
1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów – uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów – uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.
Tylko w przypadku, gdy w ramach transakcji szeregowej wysyłka lub transport przyporządkowane są tylko jednej dostawie, to w odniesieniu do dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika przez nabywcę lub osobę trzecią – miejscem powstania obowiązku podatkowego jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do podmiotu, dla którego jest dokonywana dostawa. Tak więc na przykład w sytuacji wysyłki towarów z Polski do RFN miejscem świadczenia tej czynności będzie terytorium Polski. Stąd też właściwe jest tutaj miejsce rozpoczęcia dostawy lub przewozu do odbiorcy.
Definicje
Z uwagi na fakt, iż pojęcie to nie występowało dotychczas w polskich przepisach z zakresu VAT, warto przedstawić jego definicję. I tak, przez pojęcie to należy rozumieć sytuację, w której spełnione są łącznie następujące warunki:
a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich (np. w Szwecji, Finlandii i Polsce) uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich (szwedzki podatnik) wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności (polskiemu podatnikowi – jakkolwiek może nim być także podatnik z innego państwa należącego do UE), przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym (szwedzkim podatnikiem) i drugim (fińskim podatnikiem) oraz drugim i ostatnim w kolejności (fińskim i polskim podatnikiem),
b) przedmiot dostawy jest wysłany lub transportowany przez pierwszego (szwedzkiego) podatnika lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT (fińskiego podatnika) z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.
Ustawodawca zdefiniował pojęcie wewnątrzwspólnotowego nabycia tym razem na potrzeby analizowanej procedury. Przez pojęcie to należy rozumieć nabycie towarów, które w następstwie dostawy są wysyłane lub transportowane z terytorium państwa członkowskiego (np. z Finlandii) do nabywcy posiadającego prawo rozporządzania tymi towarami, jak właściciel na terytorium innego państwa członkowskiego (np. Polski), z którego towary są wysyłane lub transportowane, niezależnie od tego, kto przewozi towar lub na czyje zlecenie towar jest przewożony.
Procedura uproszczona
Trzecim, niezwykle istotnym, pojęciem jest uproszczona procedura. Rozumie się przez to procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającej na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT (np. podatnik polski) rozlicza ten podatek z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT (np. podatnika fińskiego), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
a) dostawa na jego rzecz (podatnika polskiego) była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT – przez podatnika fińskiego,
b) drugi w kolejności podatnik VAT (czyli podatnik fiński), dokonujący dostawy na jego rzecz, nie posiada siedziby lub miejsca zamieszkania w państwie członkowskim, w którym kończy się transport lub wysyłka (czyli w Polsce),
c) podatnik fiński stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT (czyli odpowiednio podatnika szwedzkiego i polskiego) ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna lub kończy się transport lub wysyłka (czyli nie przez Szwecję i Polskę),
d) ostatni w kolejności (czyli podatnik polski) stosuje polski numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, jest to zatem numer państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
e) ostatni w kolejności (czyli podatnik polski) został wskazany przez podatnika fińskiego jako zobowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.
W przepisach przewidziano również, iż uproszczona procedura ma miejsce także wtedy, gdy ostatni w kolejności podmiot (czyli podatnik polski) jest osobą prawną, która nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej) lub podatnikiem, o którym mowa w art. 15, a która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie członkowskim, w którym znajduje się towar w momencie zakończenia transportu lub wysyłki, czyli w Polsce.
Istotne jest również to, iż w przypadku procedury uproszczonej uznaje się, iż wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane u drugiego w kolejności podatnika VAT (czyli podatnika fińskiego), jakkolwiek zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej i w celu uproszczenia tego rodzaju transakcji dochodzi do uproszczenia rozliczenia tego rodzaju transakcji. Dlatego też uznaje się, że przy spełnieniu odpowiednich obowiązków dokumentacyjnych (przedstawionych poniżej) oraz dokonania powiadomienia właściwego organu podatkowego o zamiarze dokonania wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, to właśnie ten drugi w kolejności (czyli fiński podatnik) wykonał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
Dokumentowanie
W przepisach dotyczących analizowanej procedury ustawodawca przewidział także pewne szczególne sytuacje, które mogą występować w obrocie gospodarczym. I tak, na podstawie art. 136, w przypadku gdy w procedurze uproszczonej drugim w kolejności podatnikiem jest podatnik podatku od towarów i usług, uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało u niego opodatkowane, jeżeli wystawił on ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT fakturę. Jeżeli chodzi o treść wystawianej faktury, to powinna ona zawierać elementy określone przez ustawodawcę w przepisach zarówno art. 106, jak i art. 136 ustawy o VAT.
Zgodnie z pierwszym wskazanych powyżej przepisów z treści faktury VAT powinno wynikać co najmniej:
a) dokonanie sprzedaży,
b) data dokonania sprzedaży,
c) cena jednostkowa bez podatku,
d) podstawa opodatkowania,
e) stawka i kwota podatku,
f) kwota należności,
g) dane dotyczące podatnika i nabywcy.
Podatnicy VAT nie mają obowiązku wystawiania faktur:
a) osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej; jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury,
b) w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium Polski.
W rozporządzeniu Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zostało określone, iż zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.
Zgodnie z wolą prawodawcy faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:
 1) imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
 2) numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
 3) dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym;
 4) nazwę towaru;
 5) jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów;
 6) cenę jednostkową towaru bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
 7) wartość towarów, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
 8) stawki podatku;
 9) sumę wartości sprzedaży netto towarów z podziałem na poszczególne stawki podatku;
10) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
11) wartość sprzedaży towarów wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu;
12) kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie.
W wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) faktura wystawiana przez drugiego w kolejności podatnika powinna zawierać dodatkowo dane określone w art. 136 nowej ustawy o VAT, a mianowicie:
1) adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135–138 ustawy o p.t.u.” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 28c (E) szóstej dyrektywy”;
2) stwierdzenie, że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;
3) numer, poprzedzony kodem PL, który identyfikuje go na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, stosowany przez niego wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;
4) numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.
Zasada powyższa znajduje również zastosowanie w przypadku, gdy ostatnim w kolejności podmiotem jest osoba prawna, która nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, a która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie członkowskim, w którym znajduje się towar w momencie zakończenia wysyłki lub transportu.
Obowiązek zawiadomienia o zamiarze skorzystania z procedury uproszczonej
Regulacje prawne dotyczące kolejnego stanu faktycznego, mogącego wystąpić w obrocie gospodarczym, zostały ujęte w art. 137 ustawy z 11 marca 2004 r. Dotyczą one bowiem przypadku, gdy w uproszczonej procedurze jako ostatnim w kolejności podatnikiem VAT jest polski podatnik podatku od towarów i usług, a drugim w kolejności jest podatnik podatku od wartości dodanej zarejestrowany w jakimkolwiek kraju Wspólnoty, np. w Finlandii – czyli podobnie jak w pierwszej części niniejszego podrozdziału. W analizowanej sytuacji fiński podatnik jest zobowiązany do pisemnego zawiadomienia biura wymiany informacji o podatku VAT o zamiarze skorzystania z procedury uproszczonej.
Jest on zobowiązany do złożenia tego zawiadomienia przed dniem dokonania dostawy objętej analizowaną procedurą uproszczoną. Musi on także pamiętać o tym, aby powiadomienie przez niego składane zawierało następujące dane:
1) nazwę i adres podatnika podatku od wartości dodanej, czyli podatnika fińskiego, oraz jego numer identyfikacyjny na potrzeby tego podatku, który ma być zastosowany w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej;
2) nazwę i adres podatnika polskiego, ostatniego w kolejności w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej;
3) przewidywaną datę pierwszej dostawy, która ma być dokonana w ramach wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej.
Istotne jest również to, iż kopię omawianego zawiadomienia podatnik fiński jest zobowiązany przesłać podatnikowi polskiemu. Jednakże w przypadku dalszych dostaw w ramach procedury uproszczonej dla tego samego podatnika polskiego, podatnik fiński nie musi składać kolejnych zawiadomień.
Zasady prowadzenia ewidencji
W związku z uczestnictwem w analizowanej procedurze na podatników został nałożony szereg obowiązków. I tak, zgodnie z art. 138 ustawy polscy podatnicy VAT, do których ma zastosowanie procedura uproszczona, są obowiązani prowadzić pełną ewidencję zakupów i sprzedaży na potrzeby VAT, zgodną z przepisami zawartymi w art. 109 i 138 ustawy o VAT.
Ewidencja ta powinna zawierać:
a) odrębnie określone kwoty podatku naliczonego, związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku,
b) dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,
c) wysokość podatku należnego,
d) kwotę podatku naliczonego, obniżającego podatek należny,
e) kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,
f) inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.
Z kolei na podstawie przepisu art. 138 polski podatnik VAT powinien podać w prowadzonej ewidencji następujące informacje:
1) w przypadku gdy są drugim w kolejności podatnikiem – ustalone wynagrodzenie za dostawy w ramach tej procedury oraz nazwę i adres ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej, np. podatnika czeskiego (osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej zobowiązanej do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji);
2) w przypadku gdy są ostatnim w kolejności podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem VAT:
a) obrót z tytułu dokonanej na jego rzecz dostawy bezpośrednio poprzedzonej wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT oraz kwotę podatku przypadającą na tę dostawę, która stanowi u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,
b) nazwę i adres drugiego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej, np. podatnika fińskiego.
Natomiast w przypadku drugiego w kolejności podatnika VAT, który wykorzystuje w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej numer identyfikacyjny na potrzeby podatku od wartości dodanej, przyznany mu na terytorium innego niż terytorium RP państwa członkowskiego, nie powstaje obowiązek prowadzenia ewidencji zakupów i sprzedaży, określonej w art. 109 nowej ustawy o VAT, gdy transport lub wysyłka kończy się na terytorium Polski. Zasadę tę stosuje się tylko wtedy, gdy spełnione są wszystkie przedstawione powyżej warunki, niezbędne do przeniesienia obowiązku rozliczenia podatku na ostatniego w kolejności podatnika VAT.
Warto pamiętać jednak o tym, że w sytuacji gdy drugim w kolejności podatnikiem VAT w procedurze uproszczonej jest polski podatnik VAT, to wówczas on jest zobowiązany do wykazania danych o dokonanych transakcjach odpowiednio w deklaracji podatkowej oraz informacjach podsumowujących.

dr WOJCIECH MARUCHIN
doradca podatkowy, MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy spółka doradztwa podatkowego sp. z o.o.

reklama

Narzędzia księgowego

POLECANE

WYWIADY

reklama

Ostatnio na forum

Fundusze unijne

Jednolity Plik Kontolny

Eksperci portalu infor.pl

Spółki z Górnej Półki

Blog o spółce z o.o. i S.A.

Zostań ekspertem portalu Infor.pl »