- INFOR.PL

Kiedy rozliczyć fakturę korygującą dokumentującą udzielenie rabatu

problem

Nasza spółka sprzedała jednemu z kontrahentów 1000 sztuk lamp. Kontrahent zdecydował się dokupić jeszcze 200 lamp. W związku z tym udzieliliśmy mu rabatu w wysokości 10%. Wystawiliśmy fakturę korygującą do faktury pierwotnej, na której zmniejszyliśmy cenę z 200 zł na 180 zł. Zmniejszeniu uległa również kwota podatku należnego. Kiedy powinniśmy rozliczyć fakturę korygującą i zmniejszyć kwotę należnego podatku? Kiedy nasz kontrahent powinien pomniejszyć kwotę podatku naliczonego?

rada

Od 1 grudnia br. Państwa spółka powinna dokonać obniżenia podatku należnego wynikającego z korekty faktury VAT wystawionej na skutek udzielenia rabatu w deklaracji za okres, w którym nabywca otrzymał tę korektę. Warunkiem obniżenia podatku należnego w tym terminie jest posiadanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez kontrahenta przed terminem złożenia deklaracji za ten okres. Jeżeli takie potwierdzenie otrzymają Państwo po terminie złożenia deklaracji, należy uwzględnić korektę faktury w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym uzyskają Państwo potwierdzenie odbioru korekty przez kontrahenta. Państwa kontrahent rozliczy fakturę korygującą w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym ją otrzymał. Szczegóły w uzasadnieniu.

uzasadnienie

Do końca listopada br. zasady wystawiania faktur korygujących oraz ich rozliczania przez sprzedawców i nabywców były regulowane w rozporządzeniu w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom. Wynikało z niego, że w przypadku udzielenia rabatu sprzedawca był zobowiązany do wystawienia faktury korygującej i rozliczenia jej w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym otrzymał potwierdzenie przez nabywcę odbioru faktury korygującej. Nabywca zaś miał obowiązek zmniejszyć podatek naliczony w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym fakturę korygującą otrzymał.

Rozliczenie po 1 grudnia 2008 r. przez sprzedawcę faktury korygującej dokumentującej udzielenie rabatu

Nowelizacją ustawy o VAT w art. 29 dodano ust. 4a - 4c. Stanowi on wykonanie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z 11 grudnia 2007 r. (sygn. akt U 6/06), który uznał za niezgodny z Konstytucją RP wymóg posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej dokumentującej udzielenie przez sprzedawcę rabatów i nakazał przeniesienie tych uregulowań do ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązującą od 1 grudnia regulacją w tym zakresie, jeżeli u sprzedawcy dochodzi do zmniejszenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w pierwotnej fakturze, to obniżenia podatku należnego podatnik może dokonać w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, pod warunkiem że posiada przed upływem terminu złożenia tej deklaracji potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę. Jeżeli sprzedawca uzyskał takie potwierdzenie już po terminie złożenia deklaracji za ten okres rozliczeniowy, to powinien uwzględnić korektę faktury dopiero w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym uzyskał to potwierdzenie.

Przykład

Zakłady mięsne „Super smak” sprzedały 20 grudnia br. 245 kg kiełbasy śląskiej firmie „Samo zdrowie”. Wystawiły z tego tytułu fakturę VAT, na której cena za kg kiełbasy wyniosła 12 zł netto. Następnie 30 grudnia br. dokonały kolejnej sprzedaży kiełbasy śląskiej na rzecz firmy „Samo zdrowie”. Tym razem sprzedano 380 kg kiełbasy w cenie 12 zł netto za kg. Ze względu na duże zamówienie oraz zobowiązanie do dalszych zakupów w 2009 r. zakłady mięsne „Super smak” zdecydowały się udzielić firmie „Samo zdrowie” rabatu do pierwszej sprzedaży. W tym celu 2 stycznia 2009 r. wystawiły fakturę korygującą, z której wynikało, że cena netto za kg kiełbasy zakupionej 22 grudnia wynosi 11 zł. Pracownik firmy „Samo zdrowie” odebrał osobiście fakturę korygującą 7 stycznia 2009 r. Odbiór faktury korygującej potwierdził własnoręcznym podpisem.

W takiej sytuacji zakłady mięsne „Super smak” rozliczą fakturę korygującą w deklaracji za styczeń. Wynika to z faktu, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej zakłady mięsne otrzymały przed upływem terminu złożenia deklaracji za okres, w którym nabywca otrzymał korektę faktury, czyli w tym przypadku za styczeń.

Jeżeli np. faktura korygująca zostałaby wystawiona 31 grudnia 2008 r., firma „Samo zdrowie” otrzymałaby korektę w styczniu 2009 r., ale do 25 lutego 2009 r. (czyli do końca terminu złożenia deklaracji za styczeń) zakłady mięsne „Super smak” nie posiadałyby potwierdzenia otrzymania tej faktury przez nabywcę, to nie mogłyby dokonać obniżenia podatku należnego w deklaracji za styczeń. Jeżeli potwierdzenie otrzymania faktury korygującej wpłynęłoby do zakładów mięsnych np. 1 marca, to dopiero w deklaracji za ten miesiąc miałyby one prawo do obniżenia podatku należnego.

Wprowadzone przepisy nie zlikwidowały obowiązku posiadania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Należy jednak uznać, że w niektórych przypadkach pozwolą na szybsze obniżenie podatku należnego, niż miało to miejsce w dotychczas obowiązującym stanie prawnym.

Przykład

Marianna Jankowska prowadzi firmę sprzątającą. Jest czynnym podatnikiem VAT i rozlicza się miesięcznie. Pod koniec grudnia wystawiła firmie „X” fakturę za wykonaną przez jej firmę usługę sprzątania na kwotę netto 15 540 zł. Następnie z uwagi na kolejne duże zamówienie udzieliła firmie „X” rabatu 10%. 7 stycznia 2009 r. wystawiła fakturę korygującą. Faktura ta dotarła do nabywcy 25 stycznia 2009 r. 2 lutego 2009 r. pani Marianna Jankowska otrzymała faks potwierdzający odbiór 25 stycznia 2009 r. faktury korygującej. Ponieważ potwierdzenie to otrzymano przed 25 lutego, czyli przed upływem terminu złożenia deklaracji VAT za styczeń (w tym miesiącu nabywca otrzymał fakturę korygującą), to faktura korygująca zostanie rozliczona właśnie w tej deklaracji.

Gdyby pani Marianna stosowała poprzednio obowiązujące przepisy, to obniżenia podatku należnego mogłaby dokonać dopiero w deklaracji za miesiąc, w którym otrzymała faks z potwierdzeniem odbioru faktury korygującej, czyli w deklaracji za luty 2009 r.

Obowiązujący od 1 grudnia br. sposób rozliczania faktur korygujących przez sprzedawców znajdzie zastosowanie nie tylko w przypadku udzielania przez nich rabatów lub dokonania innych czynności powodujących zmniejszenie podstawy opodatkowania VAT, ale również w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku, na skutek czego wykazano kwotę podatku należnego wyższą od należnej (art. 29 ust. 4c ustawy o VAT). Stanie się tak np. w przypadku wystawienia faktury za usługę hotelową ze stawką 22%, w sytuacji gdy usługi te są opodatkowane stawką 7% na podstawie poz. 139 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że ustawodawca przewidział pewne wyjątki od obowiązku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej. Znajdą one zastosowanie:

l w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,

l wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Przykład

Spółka „Polskie noże” dokonuje eksportu swoich towarów do Rosji. 28 stycznia 2009 r. wystawiła fakturę za sprzedaż 1025 noży w cenie 10 zł netto za sztukę. Następnie 20 lutego 2009 r. udzieliła kontrahentowi z Rosji rabatu w wysokości 0,50 gr za sztukę i wystawiła fakturę korygującą. Korekta faktury została wysłana z kolejną partią noży i dotarła do rosyjskiego kontrahenta 26 lutego 2009 r. Spółka nie musi czekać na uzyskanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez rosyjskiego kontrahenta. Obniżenia podatku należnego dokona w deklaracji za luty 2009 r., czyli za miesiąc, w którym rosyjski kontrahent otrzymał korektę faktury pierwotnej.

Rozliczenie po 1 grudnia 2008 r. przez nabywcę faktury korygującej dokumentującej udzielenie rabatu

Od 1 grudnia br. zasady rozliczania przez nabywcę faktur korygujących otrzymanych na skutek udzielenia rabatu przez sprzedawcę zostały przeniesione do ustawy o VAT. W art. 86 dodano ust. 10a regulujący tę kwestię. Wynika z niego, że nabywca, który otrzymał korektę faktury na skutek udzielenia mu rabatu, ma obowiązek zmniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Przepis ten nie wprowadza zatem zasad odmiennych od tych, które dotychczas obowiązywały w tej mierze i były regulowane w rozporządzeniu w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom.

Przykład

Pan Jan Maciejewski 28 grudnia br. dokonał zakupów w hurtowni artykułów samochodowych na łączną kwotę netto 5060 zł. Na skutek udzielonego mu rabatu kwota należności została zmniejszona do 4800 zł. Faktura korygująca została wystawiona 19 stycznia 2009 r. Do pana Jana Maciejewskiego dotarła 28 stycznia 2009 r. Mimo że rabat dotyczy zakupów dokonanych w grudniu 2008 r., to ponieważ pan Maciejewski otrzymał fakturę korygującą 28 stycznia 2009 r., rozliczy ją w deklaracji za styczeń 2009 r. składanej do 25 lutego 2009 r.

W praktyce może się zdarzyć, że nabywca nie obniżył podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury, do której wystawiono fakturę korygującą na skutek udzielenia mu rabatu. W takiej sytuacji zmniejszenia podatku naliczonego nabywca powinien dokonać w deklaracji za okres, w którym dokonuje obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury pierwotnej (art. 86 ust. 10a zdanie 2 ustawy o VAT). Przepis ten dotyczy sytuacji, w których podatnik z jakichś względów nie rozliczył podatku wynikającego z faktury pierwotnej, a takie prawo mu przysługiwało.

Przykład

Pan Marcin Głowacki otrzymał fakturę za zakup części samochodowych 28 stycznia 2009 r. Faktura nie została przez niego rozliczona w deklaracji za styczeń, czyli w miesiącu otrzymania faktury. 3 marca 2009 r. pan Głowacki otrzymał fakturę korygującą do faktury z 28 stycznia. Korekta wynikała z udzielonego panu Głowackiemu rabatu. Pan Głowacki zgodnie z przysługującym mu prawem postanowił rozliczyć fakturę z 28 stycznia w deklaracji za luty 2009 r., składanej do 25 marca. Mimo że fakturę korygującą otrzymał 3 marca, to zmniejszenia podatku naliczonego dokona w deklaracji za luty. Wynika to z faktu, że w momencie otrzymania faktury korygującej nie obniżył jeszcze podatku należnego o podatek wynikający z faktury pierwotnej. Dla dokonania zmniejszenia podatku naliczonego nie będzie miał znaczenia moment otrzymania faktury korygującej (czyli 3 marca 2009 r.), tylko moment rozliczenia podatku z faktury pierwotnej (deklaracja za luty 2009 r.).

WAŻNE!

Rozliczeń za grudzień podatnik, który nie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury lub dokumentu celnego, może dokonać w deklaracji za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Analizując brzmienie art. 86 ust. 10a zdanie 2 ustawy o VAT, można dojść do wniosku, że jednym z przypadków objętych zakresem stosowania tego przepisu może być sytuacja, w której podatnik otrzymał korektę faktury w miesiącu następującym po miesiącu otrzymania faktury pierwotnej, ale przed złożeniem deklaracji za okres, którego dotyczyła faktura pierwotna. W takim przypadku zmniejszenia podatku naliczonego dokona w deklaracji za okres, w którym otrzymał fakturę pierwotną. Taka interpretacja tego przepisu nie powinna zostać zakwestionowania przez organy podatkowe. Podatnik dokonujący zmniejszenia podatku naliczonego w powyższy sposób powoduje, że kwota podatku należnego jest wykazywana we właściwej wysokości już w deklaracji za okres, w którym otrzymano fakturę pierwotną. Nie dochodzi do zaniżenia podatku należnego na skutek wykazania podatku naliczonego w kwocie wyższej od kwoty, która rzeczywiście powinna zostać uiszczona. Na potwierdzenie prawidłowości tego stanowiska trzeba będzie jednak poczekać.

Przykład

Pani Anna Kowalska otrzymała 20 stycznia 2009 r. fakturę za zakup artykułów do prowadzonego salonu piękności na kwotę netto 4000 zł. Na skutek udzielonego 28 stycznia 2009 r. rabatu kwota do zapłaty wyniosła 3600 zł. Faktura korygująca dotarła do niej 2 lutego 2009 r. Ponieważ w momencie otrzymania faktury korygującej pani Anna Kowalska nie rozliczyła jeszcze podatku z faktury pierwotnej w deklaracji za styczeń, którą powinna złożyć do 25 lutego 2009 r., to zmniejszy podatek naliczony właśnie w tej deklaracji.

Zasady wystawiania faktur od 1 grudnia 2008 r. reguluje nowe rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie faktur. Zasady te nie zostały zmienione.

Na dzień oddawania materiałów do druku rozporządzenie nie zostało podpisane i opublikowane.

l art. 29 ust. 4-4c, art. 86 ust. 10a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. - ustawa zmieniająca na dzień oddawania materiałów do druku nie została jeszcze opublikowana

Katarzyna Wojciechowska

ekspert w zakresie VAT