Współczesne przedsiębiorstwa ponoszą wysokie nakłady na działania marketingowe zorientowane na intensyfikację sprzedaży poprzez pozyskanie klientów lub ograniczenie ich odpływu, jak również poprzez zachęcenie ich do nabywania większych ilości dóbr i usług. Rosnącą popularnością cieszą się programy lojalnościowe zorientowane na budowanie długoterminowych więzi między przedsiębiorstwem a klientem. Stosuje je coraz więcej podmiotów funkcjonujących w różnych branżach: stacje benzynowe, linie lotnicze, apteki, sklepy, sieci komórkowe, banki itp. Szczegółowe zasady funkcjonowania tych programów są zróżnicowane, niemniej jednak łączy je jedno - w momencie zakupu określonego dobra lub usługi klientowi przyznawane są punkty lojalnościowe, które następnie może wymienić na nagrody lub wykorzystać jako formę zapłaty za dobra lub usługi oferowane przez jednostkę. Z organizacyjnego punktu widzenia programy lojalnościowe mogą być obsługiwane samodzielnie przez przedsiębiorstwo albo przez wyspecjalizowane firmy zewnętrzne.

Dylematy księgowe programów lojalnościowych

Ustawa o rachunkowości nie zawiera szczegółowych rozwiązań w zakresie księgowego ujmowania i rozliczania programów lojalnościowych. W takim przypadku kierownik jednostki musi samodzielnie wypracować właściwy sposób postępowania (politykę rachunkowości), posługując się nadrzędnymi zasadami rachunkowości oraz poszukując rozwiązań w pozaustawowych regulacjach rachunkowości (Krajowych Standardach Rachunkowości - dalej: KSR, lub Międzynarodowych Standardach Sprawozdawczości Finansowej - dalej: MSSF).

Analiza możliwych rozwiązań w zakresie księgowego ujęcia programów lojalnościowych powinna uwzględnić równolegle dwa aspekty:

1) bilansowy - odnoszący się do zasad wyceny, ujmowania i rozliczania zobowiązania jednostki do wykonania przyszłych świadczeń wynikających z regulaminu programu,

2) wynikowy - odnoszący się do sposobu pomiaru i ujmowania przychodów oraz kosztów z tytułu transakcji sprzedaży objętej programem.

Pierwszy wymiar stanowi odzwierciedlenie zasady ostrożności (art. 7 ust. 1 u.o.r.). Drugi natomiast koncentruje się na zapewnieniu współmierności kosztów i przychodów (art. 6 u.o.r.). Należy pamiętać, że w momencie dokonywania sprzedaży objętej programem lojalnościowym po stronie jednostki powstaje zobowiązanie do wykonania w przyszłości świadczenia na rzecz klienta (beneficjenta programu). Świadczenie to polega najczęściej na dostarczeniu nagrody, której przedmiot i sposób realizacji określa regulamin programu. Podstawowym problemem jest ustalenie, czy wycena zobowiązania powinna być dokonana:

1) poprzez przypisanie części zapłaty otrzymanej lub należnej z tytułu transakcji sprzedaży, w zakresie, w jakim odnosi się ona do przyznanych punktów lojalnościowych, co skutkowałoby odroczeniem ujęcia części przychodu - wariant 1,

2) na poziomie oszacowanych przyszłych kosztów dostarczenia nagród - wariant 2.

Pierwsze rozwiązanie będzie skutkować ujęciem w bilansie rozliczeń międzyokresowych przychodów, drugie natomiast ujęciem rezerwy. Zasady ewidencji w obydwu wariantach prezentuje odpowiednio schemat 1 i schemat 2.

Schemat 1

Wariant 1. Ujęcie zobowiązania jednostki z tytułu programu lojalnościowego poprzez odroczenie części przychodu

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Schemat 2

Wariant 2. Ujęcie zobowiązania jako rezerwy (rozliczeń międzyokresowych biernych)

Kliknij aby zobaczyć ilustrację.

Wybór jednego z wariantów ujmowania i wyceny zobowiązań wynikających z programów lojalnościowych będzie determinował sposób pomiaru wyniku finansowego realizowanego na transakcjach objętych programem (aspekt wynikowy).