| IFK | IRB | INFORLEX | GAZETA PRAWNA | INFORORGANIZER | APLIKACJA MOBILNA | PRACA W INFOR | SKLEP
reklama
Jesteś tutaj: STRONA GŁÓWNA > Księgowość > TEMAT DNIA > Usługi niematerialne jako koszt

Usługi niematerialne jako koszt

Niematerialny charakter można przypisać różnym rodzajom usług. Czy potrzebne są dodatkowe dokumenty dla zaliczenia wydatków na usługi niematerialne do kosztów?


Pojęcie „usługi niematerialne” nie ma ustalonej prawnie definicji. Przyjmuje się, że obejmuje ono tego rodzaju świadczenia, które nie mają postaci rzeczowej. W tym sensie, niematerialny charakter można przypisać usługom doradczym, prawnym, reklamowym, detektywistycznym, zarządzania, przetwarzania danych, pozyskiwania personelu i wielu innym. W kontekście rozliczeń podatkowych przedsiębiorcy zakupujący owe usługi mogą spotkać się z dwoma podstawowymi problemami: niemożnością należytego udokumentowania zakupu oraz trudnościami w wykazaniu, że usługa została rzeczywiście wykonana przez podmiot na rzecz którego nastąpiła zapłata.

Skutek nie przesądza o celowości wydatku

Jak wynika z treści art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztem podatkowym są wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła tych przychodów, jeżeli nie zostały wprost wyłączone przez ustawodawcę. W związku z tym, że usługi niematerialne nie zostały ujęte na „liście negatywnej”, wyznaczonej treścią art. 23 u.p.d.o.f. i art. 16 u.p.d.o.p., ich podatkowa kwalifikacja opierać się będzie na związku z przychodem lub jego źródłem.

Przyjmuje się, że w przypadku zakupu usług niematerialnych ów związek jest zazwyczaj pośredni, tzn. nie jest związany z konkretnym przychodem, lecz z całokształtem funkcjonowania danego organizmu gospodarczego. Już w piśmie MF z 22 marca 1996 r. (nr PO 4/AS-722-240/96) czytamy, że „często te koszty związane są z przychodami w sposób pośredni. Do takich kosztów zaliczyć można np. korzystanie z obsługi prawnej, usług księgowych czy też tzw. wywiadowni, świadczących usługi w zakresie oceny zdolności finansowej ewentualnych kontrahentów”.

Do przypisania wydatkowi kosztowego charakteru wystarczy jego racjonalne ukierunkowanie na możliwość osiągnięcia przychodu, natomiast faktyczne wystąpienie owego przychodu, jako skutku podjętego działania, nie jest już niezbędne.

Trafnie ujął to NSA w ciągle aktualnym wyroku z 4 sierpnia 1999 r. (sygn. akt III SA 7803/98): „dążenie podatnika ma przymiot >celowości<, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód). Dlatego też momentem decydującym o możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest moment dokonania wydatku, a nie moment osiągnięcia przychodu. (...) Nieuzyskanie przez podatnika przychodów nie może być jedynym kryterium kwalifikowania wydatków do kosztów”.

W świetle cytowanego orzeczenia o możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na zakup usług niematerialnych nie przesądza uzyskany efekt ekonomiczny.

Kłopotliwa praktyka

I choć przepisy nie nakładają na podatników żadnych szczególnych obowiązków w związku z zakupem usług niematerialnych, to w praktyce tworzone są dodatkowe bariery w rozliczaniu omawianych nakładów. Podstawową z nich jest konieczność udokumentowania, pod rygorem odrzucenia wydatku jako kosztu, że zakupiona usługa została rzeczywiście wykonana przez podmiot, na rzecz którego nastąpiła zapłata.

Wątek ten pojawia się w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, np. w wyroku z 26 listopada 2003 r. (sygn. akt SA/Sz 2487/02) NSA stwierdził, że „chociaż działania marketingowe czy konsultingowe mogą mieć różną formę, a ich wymierne skutki mogą zaistnieć w odległym czasie, to zaliczenie ich, po myśli art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., do kosztów uzyskania przychodów musi opierać się na konkretnych zdarzeniach, choćby np. przez wskazanie rodzaju podjętych działań. Sam fakt zawarcia umowy i wypłaty wynagrodzenia oraz ogólne stwierdzenie, że zostały poszerzone kontakty handlowe - nie są dowodem na osiągnięcie przychodu nawet w przyszłości”.

W praktyce organów skarbowych domaganie się od podatników materiału dowodowego potwierdzającego wykonanie usług niematerialnych, zwłaszcza szeroko rozumianych usług doradczych, stało się już regułą. Zgodnie z opinią Izby Skarbowej w Krakowie: „Zaliczenie określonych wydatków na usługi niematerialne do kosztów uzyskania przychodów musi mieć oparcie w konkretnych zdarzeniach. Podstawowym kryterium pozwalającym na stwierdzenie, że usługa została wykonana, jest wykonanie czynności świadczonych w ramach danego typu usługi. Sama faktura, np. w przypadku wydatków na usługi marketingowe, nie jest wystarczającym dowodem, potwierdzającym faktyczne poniesienie tego typu wydatków. Aby można było stwierdzić, że dany wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu, musi być uwidoczniony efekt (wynik) zawartych umów” (pismo z 24 czerwca 2004 r., nr PD1/005/2-215/04/WK).

PRZYKŁAD

Właściciel biura rachunkowego, podejrzewając jednego ze swoich pracowników o naruszanie zakazu konkurencji przez „przejmowanie” klientów, zgłosił się do agencji detektywistycznej o dyskretne sprawdzenie tej osoby. Przedsiębiorca oprócz faktury za wykonaną usługę otrzyma także sprawozdanie końcowe. Do sporządzenia takiego dokumentu obliguje detektywa treść art. 13 ustawy z 6 lipca 2001 r. o usługach detektywistycznych (Dz.U. z 2002 r. Nr 12, poz. 110 z późn.zm.). W jego treści znajdą się następujące dane: data zawarcia umowy, opis przedmiotu umowy, określenie zakresu i przebiegu przeprowadzonych czynności, opis stanu faktycznego, data zakończenia czynności w sprawie. Sprawozdanie to powinno stanowić wystarczający dla organów podatkowych dowód wykonania usługi.

Nie zawsze jednak sytuacja nabywcy usług niematerialnych przedstawia się tak klarownie jak w powyższym przykładzie. Dlatego zawczasu należy pomyśleć o gromadzeniu różnorodnych dowodów, które mogłyby przekonać organ podatkowy, że usługa została zrealizowana. W pierwszym rzędzie nabywca powinien domagać się umowy na piśmie z możliwie szczegółowo określonym przedmiotem świadczenia. Kontrakt ten nie dokumentuje wprawdzie wykonania usługi, ale stanowi znamię rzetelności kontrahentów. Jeśli w efekcie wykonania umowy nie pozostaje pisemna opinia, raport lub ekspertyza, wskazanym jest, aby sam usługobiorca sporządził sprawozdanie z przebiegu jej wykonania, ze wskazaniem, co było jej zakresem, jakie czynności zostały wykonane, gdzie i przez kogo.

Kwestią otwartą pozostaje sprawa przedstawienia organowi podatkowemu opinii sporządzonej w wykonaniu usługi doradczej. Jej treść może przecież obejmować różnorodne „wrażliwe” dane, których przedsiębiorca wolałby nie ujawniać, np. dotyczące uchybień w zakresie rozliczeń podatkowych lub przyjętej strategii w toczącym się postępowaniu podatkowym.

Na podstawie art. 196 § 2 w związku z art. 199 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn.zm.) podatnik jest uprawniony do odmowy przedstawienia takich dokumentów, jednak wówczas może spotkać go swoista sankcja, w postaci nieuznania wydatku poniesionego na opracowanie opinii za koszt podatkowy.

Inną drażliwą kwestią w stosunkach pomiędzy urzędami a podatnikami jest ocena użyteczności danej usługi. I tak przedsiębiorca, który zatrudnia radcę prawnego, może mieć trudności z uzasadnieniem celowości zlecenia pewnych czynności innemu prawnikowi: „Jeżeli zatem podatnik ponosi np. stale wydatki związane z utrzymaniem komórki, która zajmuje się obsługą prawną, ponoszenie dodatkowych wydatków związanych z prawną obsługą transakcji może zostać uznane za nieracjonalne i nieuzasadnione, a zatem wyłączone z kosztów uzyskania przychodów” (pismo Izby Skarbowej w Krakowie z 9 lutego 2004 r., nr PD 1/005/2-377/03/WK). Trzeba także pamiętać, że cena, jaką zapłacono za wykonanie usługi powinna odzwierciedlać jej rynkową wartość.

Dokumenty - ale jakie?

Bezspornym jest, że aby dany wydatek mógł zostać rozliczony w rachunku podatkowym, powinien być udokumentowany. Ustawy o podatkach dochodowych nie określają sposobu dokumentowania, nakazują jedynie podatnikom prowadzenie urządzeń księgowych zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób umożliwiający wyliczenie należnego podatku.

Organy aparatu skarbowego oraz część judykatury wysnuwa z regulacji tej wniosek, że aby wydatek mógł obciążyć koszty podatkowe przedsiębiorcy, powinien być udokumentowany w sposób, o jakim mowa w rozporządzeniu MF z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 z późn.zm.) albo - w przypadku podatników prowadzących pełną księgowość - w ustawie z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn.zm.).

reklama

Narzędzia księgowego

POLECANE

WYWIADY

reklama

Ostatnio na forum

Fundusze unijne

Jednolity Plik Kontolny

Eksperci portalu infor.pl

Kancelaria Bird & Bird

Kancelaria doradztwa prawnego

Zostań ekspertem portalu Infor.pl »