REKLAMA

REKLAMA

Kategorie
Zaloguj się

Zarejestruj się

Proszę podać poprawny adres e-mail Hasło musi zawierać min. 3 znaki i max. 12 znaków
* - pole obowiązkowe
Przypomnij hasło
Witaj
Usuń konto
Aktualizacja danych
  Informacja
Twoje dane będą wykorzystywane do certyfikatów.

Rezerwa jako element wyceny wartości środków trwałych

REKLAMA

Obowiązek dyskontowania danych sprawozdawczych w Międzynarodowych Standardach Sprawozdawczości Finansowej występuje w bardzo szerokim zakresie. Zasada ta dotyczy w szczególności takich pozycji sprawozdawczych, jak: przychody ze sprzedaży i inne przychody o odroczonym terminie płatności (oraz powstające w związku z tym należności handlowe), zobowiązania handlowe, zobowiązania z tytułu leasingu, rezerwy, a także długoterminowe świadczenia pracownicze.

Twórcy MSSF, skupiając się na inwestorach jako głównych beneficjentach informacji pochodzącej z rachunkowości, traktują dyskontowanie jako podstawę właściwej, rzetelnej i wiarygodnej wyceny. Dyskontowanie umożliwia bowiem szacowanie przepływów pieniężnych, co zbiega się z podstawowym celem sprawozdania finansowego. Przypomnijmy, że zgodnie z § 9 MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych celem sprawozdania finansowego jest dostarczanie informacji na temat sytuacji finansowej, efektywności finansowej i przepływów pieniężnych jednostki, które są użyteczne dla szerokiego kręgu użytkowników przy podejmowaniu przez nich decyzji gospodarczych.

Autopromocja

Inne podejście reprezentują przepisy krajowe, w których dyskontowanie występuje raczej sporadycznie. Dyskonto wskazane jest wyraźnie w przypadku wyceny według skorygowanej ceny nabycia. W myśl art. 28 ust 8a:

(...) skorygowana cena nabycia aktywów finansowych i zobowiązań finansowych to cena nabycia (wartość), w jakiej składnik aktywów finansowych lub zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych, pomniejszona o spłaty wartości nominalnej, odpowiednio skorygowana o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika i jego wartością w terminie wymagalności, wyliczoną za pomocą efektywnej stopy procentowej, a także pomniejszona o odpisy aktualizujące wartość.

Ustawa o rachunkowości wskazuje także na dyskonto jako jedno z kryteriów kwalifikacji umów leasingowych do leasingu finansowego lub operacyjnego. Zgodnie z § 7 MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe rezerwy definiowane są jako zobowiązania, których kwota lub termin zapłaty są niepewne. MSR 37 wskazuje, że rezerwę tworzy się wówczas, gdy:

• na jednostce ciąży obecny obowiązek (prawny lub zwyczajowo oczekiwany) wynikający ze zdarzeń przeszłych,

Dalszy ciąg materiału pod wideo

• nie jest prawdopodobne, aby konieczne było wydatkowanie środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne w celu wypełnienia obowiązku oraz

• można dokonać wiarygodnego szacunku kwoty tego obowiązku.

Jeśli te warunki nie są spełnione, nie należy tworzyć rezerw.

Zdarza się, że przepisy dotyczące rezerw w odniesieniu do konkretnych przypadków można znaleźć w wielu różnych standardach. MSR 37 w § 8 wyraźnie podkreśla, że:

(...) inne standardy określają, czy poniesione nakłady powinny zostać aktywowane czy zarachowane w koszty. Kwestie te nie są przedmiotem niniejszego standardu. Zgodnie z powyższym niniejszy standard ani nie zawiera zakazu, ani nie wprowadza wymogu aktywowania ujmowanych kosztów w momencie tworzenia rezerwy.

Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku ujęcia rezerw jako składnika wyceny aktywów trwałych. Zgodnie z zapisem zawartym w pkt 16 MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe na wartość początkową pozycji rzeczowych aktywów trwałych składają się:

a) cena zakupu, łącznie z cłami importowymi i bezzwrotnymi podatkami od zakupu, pomniejszona o opusty handlowe i rabaty,

b) wszystkie inne pozwalające się bezpośrednio przyporządkować koszty poniesione w celu dostosowania aktywów do miejsca i warunków potrzebnych do rozpoczęcia jego funkcjonowania zgodnie z zamierzeniami kierownictwa,

c) szacunkowe koszty demontażu i usunięcia składnika aktywów oraz koszty przeprowadzenia renowacji miejsca, w którym się znajdował, do których jednostka jest zobowiązana w związku z nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych lub używaniem składnika rzeczowych aktywów trwałych w danym okresie w celu innym niż wytwarzanie wyrobów.

 

Punkt c) nie znajduje odpowiednika w przepisach zawartych w ustawie o rachunkowości, dlatego jest w zasadzie mało znany praktykom. Dodatkową komplikacją jest jednak fakt, że przewidywany czas wykorzystania rzeczowych aktywów trwałych jest zazwyczaj znacznie dłuższy niż jeden rok. W tym wypadku element rezerwy na przyszłe szacunkowe koszty demontażu powinien być wyceniany co roku, co wynika z § 42-44 MSR 37. Wskazują one, że:

Jeśli skutek zmiany wartości pieniądza w czasie jest istotny, kwota rezerwy odpowiada bieżącej wartości nakładów, które, jak się oczekuje, będą niezbędne do wypełnienia obowiązku.

Ze względu na problematykę wartości pieniądza w czasie rezerwy dotyczące wypływów środków pieniężnych, które nastąpią tuż po dniu bilansowym, są bardziej obciążające niż rezerwy dotyczące wypływów środków pieniężnych w tej samej kwocie następujących później. Rezerwy są zatem dyskontowane, jeśli skutek tego działania jest istotny.

MSR 37 precyzuje, że stopę dyskontową (lub stopy) należy ustalić przed opodatkowaniem, przez co odzwierciedla się bieżącą ocenę rynkową dotyczącą wartości pieniądza w czasie oraz ryzyka właściwego dla zobowiązania. Stopy dyskontowej (stóp dyskontowych) nie obciąża ryzyko, o które skorygowano szacunki przyszłych przepływów pieniężnych.

Jak w takim razie poradzić sobie z wyceną aktywu, gdy zawiera on składnik rezerwy na przyszłe koszty demontażu i usunięcia? Odpowiedź zaprezentowano w poniższych przykładach.

Przykład 1

Na wydzierżawionym od prywatnego właściciela gruncie jednostka postawiła salon sprzedaży swoich produktów, który składa się z gotowych i przenośnych elementów. Koszty poniesione na ich nabycie wyniosły 360 000 zł, natomiast przygotowanie miejsca, montaż elementów i prace wykończeniowe kosztowały 300 000 zł.

Środki trwałe wyceniane są zgodnie z modelem kosztu zawartym w MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe.

Umowa, którą zawarto z właścicielem, przewiduje czteroletni okres dzierżawy, po upływie którego jednostka zwróci grunt w stanie najbardziej zbliżonym do pierwotnego. Oznacza to, że będzie ona zmuszona do przeprowadzenia rekultywacji terenu i usunięcia z niego wzniesionego salonu sprzedaży.

Jednostka szacuje, że w związku z planowanymi działaniami w zakresie dostosowania terenu do stanu pierwotnego zostaną poniesione dodatkowe koszty w kwocie 120 000 zł.

Przyjęta do oszacowania rynkowa stopa procentowa kształtuje się na poziomie 6%, a jednostka zakłada, że nie ulegnie ona zmianie w ciągu najbliższych czterech lat.

Zgodnie ze wskazanym wcześniej § 16 MSR 16 na wartość początkową salonu sprzedaży złożą się następujące kwoty:

• 360 000 zł - wartość nabytych elementów,

• 300 000 zł - wartość prac przygotowawczych, montażowych i wykończeniowych,

• przewidywane wydatki w kwocie 120 000 zł po zdyskontowaniu za okres czterech lat przy stopie 6% rocznie, które wylicza się na podstawie wzoru:

PV = FV : (1 + r)n lub PV = FV : (1 + r/m)mn

gdzie:

PV - wartość bieżąca pieniądza (present value),

FV - wartość przyszła pieniądza (future value),

r - nominalna roczna stopa procentowa (NSP),

n - liczba lat, w których kapitalizowane są odsetki,

m - liczba okresów kapitalizacji w ciągu roku.

Zatem obliczona, zdyskontowana wartość rezerwy na potrzeby początkowej wyceny środka trwałego wynosi:

PV1 = 120 000 : (1 + 6%)4 = 95 051 zł

Tym samym wartość początkowa środka trwałego wynosi:

300 000 + 360 000 + 95 051 = 755 051 zł, a wartość utworzonej rezerwy: 95 051 zł.

 

Przykład 2

dane z przykładu 1

Po upływie roku jednostka zweryfikowała szacunki dotyczące kosztów usunięcia salonu sprzedaży i rekultywacji terenu. Nowo oszacowana wartość kosztów wynosi 150 000 zł.

Dyskontując oczekiwaną wartość kosztów, otrzymujemy:

PV2 = 150 000 zł : (1 + 6%)3 = 125 943 zł

Zatem zmiana wartości rezerwy w stosunku do pierwotnie oszacowanej kwoty wynosi: PV2 - PV1 = 125 943 zł - 95 051 zł = 30 892 zł

Należy jednak zauważyć, że zmiana nastąpiła w wyniku dwóch różnych okoliczności:

1. Zmiana wywołana upływem czasu (minął rok, a zatem liczba okresów przy wyliczaniu dyskonta zmniejszyła się z czterech do trzech lat),

2. Zmiana kwoty szacunku (wzrost ze 120 000 zł do 150 000 zł).

W związku z tym należy dokonać oddzielenia wpływu obydwu czynników, ponieważ będą one inaczej wpływały na dokonanie kolejnych wycen. Zatem:

1. Zmiana wywołana wyłącznie upływem czasu wynosi: PV2a = 150 000 zł : (1 + 6%)3 - PV1 = 100 754 zł - 95 051 zł = 5703 zł

2. Zmiana wywołana wzrostem szacunkowej kwoty rezerwy wynosi: PV2b = 30 000 zł : (1 + 6%)3 = 25 189 zł

Łączna zmiana wynosi: 5703 + 25 189 = 30 892 zł.

W takiej sytuacji wartość rzeczowych aktywów trwałych i zawiązanej rezerwy należy podwyższyć o kwotę 25 189 zł, natomiast pozostałą wartość wzrostu rezerwy (5703 zł) odnieść w koszty finansowe.

Przykład 3

dane z przykładu 1

W kolejnym roku jednostka nie zmieniła szacunków kwoty w zakresie przewidywanych kosztów, dokonując jedynie korekty zawiązywanej rezerwy o zmianę upływu czasu. Natomiast po upływie trzeciego roku, w miarę zbliżania się do końca okresu użytkowania wydzierżawionego terenu, uznano, że koszty związane z jego rekultywacją zostały częściowo przeszacowane i skorygowano ich wartość do szacunkowej realnej kwoty 144 000 zł.

Zmiana wywołana upływem czasu po drugim roku:

PV3 = 150 000 zł : (1 + 6%)2 - PV2 = 133 499 zł - 125 943 zł = 7556 zł

Wzrost wartości rezerwy odniesiony jest wyłącznie na wynik finansowy jako koszty finansowe.

Zmiana po trzecim roku:

PV4 = 144 000 zł : (1 + 6%) - PV3 = 135 849 zł - 133 499 zł = 2350 zł

Zmiana wywołana upływem czasu:

PV4a = 150 000 zł : (1 + 6%) - PV3 = 141 509 zł - 133 499 zł = 8010 zł

Zmiana wywołana zmianą szacunków:

PV4b = -6000 : (1 + 6%) = -5660

8010 - 5660 = 2350

Na koniec warto wspomnieć, że również Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 wskazuje na konieczność dyskontowania kwot tworzonych rezerw. W pkt 4.10. KSR 6 czytamy:

W przypadku tworzenia rezerw należy wziąć pod uwagę, przy zachowaniu zasady istotności, zmiany wartości pieniądza w czasie. W związku z tym kwota rezerwy dotycząca przyszłych szacowanych zobowiązań powinna - dzięki zastosowaniu stopy dyskontowej - odzwierciedlać ich wartość bieżącą (na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy). Przy stosowaniu dyskonta wartość bilansowa rezerwy rośnie w każdym okresie wraz z upływem czasu. Wzrost ten jest ujmowany jako koszt finansowy w rachunku zysków i strat.

W odniesieniu do stopy dyskontowej standard zaleca stosowanie stopy ustalonej na podstawie występujących na dzień wyceny (dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy) rynkowych stóp zwrotu z wysoko ocenianych obligacji przedsiębiorstw lub rynkowych stóp zwrotu z obligacji skarbowych, zależnie od wyboru dokonanego przez jednostkę w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości. W razie wyboru rynkowej stopy zwrotu z obligacji skarbowych jednostka może podwyższyć stopę dyskonta o czynnik związany z ryzykiem, jeżeli rezerwa dotyczy np. operacji finansowych dokonywanych na rynkach, których ryzyko, a zatem i stopy procentowe, są wyższe od przeciętnego oprocentowania obligacji skarbowych. Termin wykupu obligacji przedsiębiorstw i obligacji skarbowych powinien być zgodny z szacunkowym terminem wykorzystania rezerwy.

• MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe

• KSR nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów i zobowiązania warunkowe”

• art. 28 ust. 8a ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 47, poz. 278

Katarzyna Kobiela-Pionnier

Wyższa Szkoła Finansów i Zarządzania w Warszawie

Autopromocja

REKLAMA

Źródło: isk.infor.pl
Czy ten artykuł był przydatny?
tak
nie
Dziękujemy za powiadomienie - zapraszamy do subskrybcji naszego newslettera
Jeśli nie znalazłeś odpowiedzi na swoje pytania w tym artykule, powiedz jak możemy to poprawić.
UWAGA: Ten formularz nie służy wysyłaniu zgłoszeń . Wykorzystamy go aby poprawić artykuł.
Jeśli masz dodatkowe pytania prosimy o kontakt

Komentarze(0)

Pokaż:

Uwaga, Twój komentarz może pojawić się z opóźnieniem do 10 minut. Zanim dodasz komentarz -zapoznaj się z zasadami komentowania artykułów.
    QR Code
    Podatek PIT - część 2
    certificate
    Jak zdobyć Certyfikat:
    • Czytaj artykuły
    • Rozwiązuj testy
    • Zdobądź certyfikat
    1/10
    Zeznanie PIT-37 za 2022 r. można złożyć w terminie do:
    30 kwietnia 2023 r. (niedziela)
    2 maja 2023 r. (wtorek)
    4 maja 2023 r. (czwartek)
    29 kwietnia 2023 r. (sobota)
    Następne
    Księgowość
    Zapisz się na newsletter
    Zobacz przykładowy newsletter
    Zapisz się
    Wpisz poprawny e-mail
    Będzie nowelizacja Ordynacji podatkowej. Ministerstwo pracuje nad projektem. Podatnicy zyskają.

    Oprocentowanie nadpłaty, powstałej w wyniku orzeczenia TSUE będzie przysługiwać za cały okres, aż do jej zwrotu. Podobnie będzie z nadpłatami powstałymi wskutek wyroków TK.

    Stawki VAT 2024 - zmiany w stawkach obniżonych od 1 kwietnia

    Stawki VAT od 1 kwietnia 2024 roku ulegną zmianie. Pojawi się nowa lista towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8 proc. Stawka obniżona obejmie m.in. usługi kosmetyczne, manicure i pedicure.

    Fundacja rodzinna - podatkowe konsekwencje zbycia udziałów

    Otaczające nas środowisko prawno-ekonomiczne dynamiczne oddziałuje na wszystkich, dlatego wśród pojawiających się pytań coraz częstszymi są te odnoszące się do fundacji rodzinnej, która zapewnia kuszące preferencje podatkowe.

    Składka zdrowotna 2024. Min. Leszczyna: będą zmiany ale powrót do zasad sprzed Polskiego Ładu zbyt kosztowny

    Jeszcze w bieżącym tygodniu minister zdrowia razem z ministrem finansów przedstawią premierowi Tuskowi propozycje zmian w składce zdrowotnej dla przedsiębiorców. Taką informację przekazała 18 marca 2024 r. minister zdrowia Izabela Leszczyna.

    Zmiany w akcyzie od 2025 roku - opodatkowanie saszetek nikotynowych

    Ministerstwo Finansów chce zmienić od 2025 roku przepisy ustawy o podatku akcyzowym w zakresie saszetek nikotynowych. W komunikacie z 18 marca 2024 r. MF przedstawiło propozycje zmian. Resort zaprasza zainteresowanych tymi zmianami na spotkanie w celu uzgodnienia treści tej nowelizacji.

    "Nie stać nas na cztery dni pracy". Jednak skrócenie czasu pracy może ograniczyć zwolnienia

    "Skrócenie czasu pracy, np. do czterech dni w tygodniu nie zostanie zrównoważone przez wzrost zatrudnienia. Produkcja krajowa zmniejszy się, a wraz z nią zmniejszą się dochody ludności" – mówi Jeremi Mordasewicz, doradca zarządu Konfederacji Lewiatan.

    Wymiana walut w firmie. Jak to robić z korzyścią dla biznesu?

    Wymiana walut? Pierwsze skojarzenia to zagraniczne wakacje czy kredyt we frankach. Patrząc jednak na oficjalne statystyki wymiany handlowej to firmy operują dziś w wielu walutach. Tym bardziej, że coraz więcej firm prowadzi ekspansję zagraniczną, wychodząc na nowe rynki.

    Zmiany w rachunkowości od 2025 roku. Oprócz JPK KR (księgi rachunkowe) będzie JPK ST (środki trwałe)

    Od 1 stycznia 2025 roku podatnicy objęci podatkiem CIT (osoby prawne) będą mieli obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w formie elektronicznej i wysyłania ich w tej formie do urzędu skarbowego (tzw. JPK CIT). Aktualnie Ministerstwo Finansów konsultuje struktury logiczne pliku JPK_KR_PD oraz pliku  JPK_ST, a także przygotowuje zmianę projektu rozporządzenia wykonawczego w sprawie dodatkowych danych dołączanych do przekazywanych ksiąg.

    Inflacja 2024. Skokowy wzrost w kwietniu poza górną granicę celu inflacyjnego. Prognoza eksperta

    W marcu 2024 r. inflacja będzie najniższa w całym roku. A już w kwietniu nastąpi skokowy wzrost inflacji, która znajdzie się poza górną granicą celu. Taką prognozę przedstawił ekspert Konfederacji Lewiatan, Mariusz Zielonka. 

    Obligacje skarbowe 2024. Drastyczna obniżka oprocentowania od marca i kwietnia

    Inflacja w Polsce obniża się tak szybko, że jeszcze rok temu wydawało się to niemal nieprawdopodobne. Większość osób to cieszy, ale nie wszystkich. Hamująca inflacja to informacja, która może rozsierdzić osoby posiadające w portfelu detaliczne obligacje skarbowe. W skrajnym przypadku kwietniowa aktualizacja oprocentowania może doprowadzić do spadku stawki z prawie 20% do niewiele ponad 4%. 

    REKLAMA