Biegli rewidenci 2026: usługi dodatkowe audytora dla spółek publicznych od 28 maja

• Z listy dozwolonych na listę zakazanych
• Co pozostaje zakazane
• Nowe pole działania
• Zgoda komitetu audytu i limit wynagrodzenia dla audytora
• Nieważność badania sprawozdania finansowego po 28 maja 2026 r.
• Trzy spojrzenia: księgowy, audytor, zarząd
• Usługi dodatkowe audytora od 28 maja 2026 r.: co powinny zrobić spółki

13 maja 2026 r. w Dzienniku Ustaw ogłoszono ustawę z 27 marca 2026 r. o zmianie ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz ustawy o rachunkowości (Dz.U. 2026 poz. 640). Zgodnie z art. 4 nowelizacji ustawa wchodzi w życie po upływie czternastu dni od dnia ogłoszenia, czyli 28 maja 2026 r. Do tego dnia obowiązuje dotychczasowy reżim, a umowy zawierane wcześniej muszą wciąż spełniać kryteria rygorystycznej „białej listy".

Z listy dozwolonych na listę zakazanych

Dotychczasowy art. 136 ustawy o biegłych rewidentach, korzystając z możliwości wprowadzenia surowszych ograniczeń niż przewidziane w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 537/2014, ustanawiał krajową „białą listę” usług dozwolonych. W praktyce audytor badający jednostkę zainteresowania publicznego (JZP) mógł świadczyć na jej rzecz tylko usługi wskazane w tym przepisie. Usługi spoza listy były zakazane. Rządowy projekt deregulacyjny (druk sejmowy nr 2292) przedstawiał ten mechanizm jako gold-plating, czyli nadmierne zaostrzenie wymagań ponad standard unijny.

Nowelizacja uchyla art. 136 w całości. W praktyce podstawowym punktem odniesienia stanie się art. 5 ust. 1 rozporządzenia 537/2014, czyli unijny katalog usług zakazanych. Firma audytorska będzie mogła świadczyć na rzecz badanej JZP usługi niebędące badaniem, o ile nie mieszczą się one w tym katalogu, zostaną zatwierdzone przez komitet audytu zgodnie z art. 5 ust. 4 rozporządzenia 537/2014 i nie naruszą zasad niezależności wynikających z ustawy o biegłych rewidentach, kodeksu etyki zawodowej oraz standardów wykonywania zawodu.

Co pozostaje zakazane

Unijna „czarna lista" jest mimo wszystko szeroka. Art. 5 ust. 1 rozporządzenia 537/2014 obejmuje nie tylko firmę audytorską badającą JZP, lecz także członków jej sieci. Zakaz dotyczy usług świadczonych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz badanej jednostki, jej jednostki dominującej oraz jednostek przez nią kontrolowanych w Unii Europejskiej. Co do zasady obowiązuje od początku badanego okresu do wydania sprawozdania z badania, a w przypadku usług projektowania i wdrażania procedur kontroli wewnętrznej, zarządzania ryzykiem lub systemów IT informacji finansowej – także w roku obrotowym bezpośrednio poprzedzającym badany okres.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 rozporządzenia 537/2014 do zakazanych usług niebędących badaniem należą w szczególności:

• usługi podatkowe, w tym przygotowywanie formularzy podatkowych, podatki od wynagrodzeń, zobowiązania celne, identyfikacja dotacji i zachęt podatkowych, wsparcie przy kontrolach podatkowych, kalkulacja podatków oraz doradztwo podatkowe,
• udział w zarządzaniu lub w procesie decyzyjnym badanej jednostki,
• prowadzenie księgowości, sporządzanie dokumentacji księgowej, sprawozdań finansowych oraz sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju,
• usługi płacowe, wyceny, audytu wewnętrznego oraz określone usługi prawne,
• projektowanie i wdrażanie kontroli wewnętrznej, procedur zarządzania ryzykiem oraz systemów IT związanych z informacją finansową,
• usługi związane z finansowaniem, strukturą kapitału, alokacją kapitału, strategią inwestycyjną, promowaniem, obrotem lub gwarantowaniem emisji akcji albo udziałów badanej jednostki,
• wybrane usługi HR dotyczące kadry kierowniczej mającej istotny wpływ na dokumentację rachunkową lub badane sprawozdania finansowe, w tym dobór kandydatów, sprawdzanie referencji, opracowywanie struktury organizacyjnej i kontrolę kosztów.

Nowe pole działania

Likwidacja krajowych obostrzeń otwiera audytorom większe pole do świadczenia usług dodatkowych, ale nie oznacza pełnej swobody w doradztwie transakcyjnym. Po akceptacji komitetu audytu firma audytorska badająca JZP będzie mogła wykonywać tylko takie usługi, które nie wchodzą w zakres unijnej listy zakazanej i nie tworzą zagrożenia dla jej niezależności.

W praktyce mogą to być zwłaszcza usługi o charakterze weryfikacyjnym lub atestacyjnym, np.:

• uzgodnione procedury lub przeglądy wybranych informacji finansowych, o ile nie prowadzą do przejęcia funkcji zarządczych ani sporządzania dokumentacji księgowej,
• weryfikacja kowenantów, wskaźników finansowych lub rozliczeń projektowych na potrzeby banków, obligatariuszy, instytucji finansujących albo stron umów handlowych,
• sprawdzenie prawidłowości wydatków inwestycyjnych i rozliczeń projektów współfinansowanych,
• weryfikacja mechanizmów korekt cenowych w transakcjach typu Share Purchase Agreement, jeżeli nie obejmuje zakazanej wyceny, doradztwa podatkowego ani rekomendowania strategii transakcyjnej.

Szczególnej ostrożności wymaga natomiast due diligence podatkowe, wyceny oraz doradztwo przy strukturze finansowania, alokacji kapitału lub strategii inwestycyjnej. Te obszary mogą łatwo wejść w katalog usług zakazanych z art. 5 ust. 1 rozporządzenia 537/2014.

Zgoda komitetu audytu i limit wynagrodzenia dla audytora

Deregulacja katalogu nie oznacza, że świadczenie usług dodatkowych jest dowolne. W miejsce rygoru jakościowego (sztywnej listy) pozostają rygory proceduralny i ilościowy.

Po pierwsze, każde zlecenie spoza unijnej listy zakazów wymaga formalnej zgody komitetu audytu działającego w ramach rady nadzorczej JZP. Organ ten ocenia zagrożenia dla niezależności biegłego rewidenta, weryfikuje, czy nie powstanie ryzyko autorewizji, opracowuje pisemną politykę świadczenia usług dodatkowych przez audytora i jego sieć oraz wydaje protokolarną zgodę przed podpisaniem umowy.

Po drugie, jeżeli biegły rewident lub firma audytorska świadczą na rzecz badanej JZP, jej jednostki dominującej lub jednostek przez nią kontrolowanych dozwolone usługi niebędące badaniem przez co najmniej trzy kolejne lata obrotowe, łączne wynagrodzenie z tytułu takich usług nie może przekroczyć 70 proc. średniego wynagrodzenia za badanie ustawowe z trzech ostatnich kolejnych lat obrotowych. Limit wynika z art. 4 ust. 2 rozporządzenia 537/2014 i ma ograniczać ryzyko ekonomicznego uzależnienia audytora od jednego klienta.

W odpowiedzi z 29 grudnia 2020 r. Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że przy usługach dodatkowych liczy się rok, w którym usługa została zakończona, np. przez wydanie raportu lub sprawozdania. Przy średnim wynagrodzeniu za badanie MF odwołało się natomiast do wynagrodzenia uiszczonego za badanie ustawowe w ostatnich trzech kolejnych latach obrotowych. W praktyce sposób liczenia limitu warto więc sprawdzać na podstawie umów, faktur i dokumentów kończących wykonanie usług.

Nadzór pozostaje podzielony. Polska Agencja Nadzoru Audytowego (PANA) odpowiada za nadzór nad firmami audytorskimi. Komisja Nadzoru Finansowego (KNF), w zakresie swojej właściwości, może natomiast nakładać kary na JZP, członków ich organów oraz komitety audytu za naruszenia obowiązków dotyczących badań sprawozdań finansowych i niezależności audytora.

Nieważność badania sprawozdania finansowego po 28 maja 2026 r.

Najdalej idącym systemowo elementem nowelizacji jest zmiana art. 66 ust. 6 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Przed wejściem w życie nowych przepisów badanie sprawozdania finansowego przeprowadzone z naruszeniem art. 136 ustawy o biegłych rewidentach było nieważne z mocy prawa. W praktyce nawet formalne naruszenie krajowej „białej listy” usług dozwolonych mogło prowadzić do zakwestionowania ważności badania – z ryzykiem ponownego wyboru audytora, ponownego przeprowadzenia badania, korekty opublikowanych raportów giełdowych i kryzysu wizerunkowego.

Po zmianie art. 66 ust. 6 pkt 1 ustawy o rachunkowości nie odsyła już do uchylonego art. 136. Naruszenie zasad dotyczących usług dodatkowych nadal może skutkować odpowiedzialnością administracyjną lub dyscyplinarną, ale samo przekroczenie dotychczasowej krajowej „białej listy” nie będzie już automatyczną przesłanką nieważności badania sprawozdania finansowego.

Co istotne, zgodnie z art. 3 nowelizacji nowe brzmienie art. 66 ust. 6 pkt 1 stosuje się także do badań sprawozdań finansowych rozpoczętych i niezakończonych przed dniem wejścia ustawy w życie. Oznacza to, że badania za rok obrotowy 2025 oraz inne badania trwające 28 maja 2026 r. będą oceniane według nowego brzmienia tego przepisu w zakresie przesłanek nieważności badania.

Trzy spojrzenia: księgowy, audytor, zarząd

Dla działów księgowych i dyrektorów finansowych zmiana oznacza przede wszystkim mniejsze ryzyko, że formalny błąd przy zleceniu dodatkowej usługi audytorowi podważy całe badanie sprawozdania finansowego. Nie znaczy to jednak, że można zlecać audytorowi wszystko. Nadal zakazane pozostają m.in. prowadzenie ksiąg, sporządzanie sprawozdań finansowych, kalkulacja podatków i doradztwo podatkowe na rzecz badanej JZP.

Dla firm audytorskich nowelizacja oznacza możliwość szerszego oferowania usług dodatkowych, zwłaszcza tam, gdzie chodzi o sprawdzenie danych, rozliczeń, wskaźników finansowych lub dokumentów potrzebnych w transakcjach i finansowaniu. To może być atrakcyjny kierunek biznesowy, ale wymaga ostrożności. Audytor nie może doradzać w sposób, który później sam będzie oceniał w badaniu sprawozdania. Dlatego konieczne będą jasne procedury akceptacji zleceń, rozdzielenie zespołów wykonujących badanie i usługi dodatkowe oraz dokumentowanie, że niezależność audytora nie została naruszona.

Dla właścicieli firm, zarządów i rad nadzorczych JZP najważniejsza korzyść jest praktyczna: w niektórych sprawach będzie można szybciej skorzystać z wiedzy audytora, który już zna spółkę, jej systemy i dane finansowe. Dotyczy to jednak przede wszystkim usług sprawdzających lub atestacyjnych, a nie pełnego doradztwa transakcyjnego. Przy due diligence podatkowym, wycenach, finansowaniu, strategii inwestycyjnej czy strukturze transakcji potrzebna będzie szczególna ostrożność, bo te obszary mogą wejść w katalog usług zakazanych. Większe znaczenie zyska też komitet audytu, który będzie musiał realnie oceniać, czy dodatkowe zlecenie dla audytora nie osłabi jego niezależności.

Usługi dodatkowe audytora od 28 maja 2026 r.: co powinny zrobić spółki

Do wejścia w życie nowych przepisów zostało niewiele czasu, dlatego spółki nie powinny ograniczać się do odnotowania zmiany w przepisach. Po 28 maja 2026 r. komitety audytu powinny przejrzeć i zaktualizować polityki świadczenia usług dodatkowych przez audytora, tak aby odwoływały się już do art. 5 ust. 1 rozporządzenia 537/2014, a nie do uchylonego art. 136 ustawy o biegłych rewidentach.

Działy finansowe powinny przygotować prosty mechanizm kontroli zleceń dla audytora: kto zgłasza potrzebę usługi, kto sprawdza, czy nie jest ona zakazana, kto liczy limit 70 proc. wynagrodzenia i kto przekazuje sprawę do komitetu audytu. Firmy audytorskie z kolei powinny zaktualizować procedury akceptacji zleceń, rozdział zespołów oraz dokumentowanie niezależności audytora.