Powstanie przychodu w podatku dochodowym na skutek nowacji

Przykład:
Podmiot A (dalej wierzyciel) udzielił Podmiotowi B (dalej dłużnik) pożyczki w wysokości 100.000 zł. Dłużnik zobowiązał się do zwrotu zadłużenia. Podmiot B znalazł się w trudnej sytuacji majątkowej i nie jest w stanie wywiązać się z podjętego zobowiązania z uwagi na brak środków finansowych na pokrycie zadłużenia. Dłużnik postanowił uregulować zadłużenie poprzez wystawienie weksla własnego w wartości 100.000 zł z poszanowaniem trybu art. 506 kodeksu cywilnego regulującego umowę nowacji. Konsekwencją przekazania weksla w trybie art. 506 kodeksu cywilnego będzie umorzenie zobowiązania co do spłaty kwoty pożyczki, natomiast w miejsce umorzonego zobowiązania powstanie nowe zobowiązanie polegające na zapłacie sumy zawartej w wekslu.

Jakkolwiek ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o PDOP) nie zawiera definicji przychodu, jednak, aby można było mówić o powstaniu przychodu, po stronie podatnika musi dojść do trwałego przysporzenia w majątku powodującego wzrost aktywów lub zmniejszenie pasywów (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 maja 2018 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.120.2018.2.BJ).

Art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP stanowi, iż przychodami są w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań: zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy oraz środków na rachunkach bankowych - w bankach W analizowanym przypadku z kolei, niezależnie od literalnej treści art. 506 kodeksu cywilnego, wskazującej na „umorzenie zobowiązania”, w związku z powoływanym art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP, nie można mówić o powstaniu przychodu po stronie dłużnika, z uwagi na brak definitywnego i trwałego przysporzenia. W podanym przykładzie weksel w pełni zaspokaja dłużnika gdyż opiewa na kwotę zawartą w pierwotnym zobowiązaniu będącym umową pożyczki. Nie dochodzi tym samym po stronie dłużnika ani do zwiększenia aktywów, ani do zmniejszenia pasywów. Zmienia się tytuł prawny realizowanego zobowiązania, lecz nie powstaje przychód. Zasadniczym celem nowacji jest bowiem odnowienie zobowiązania.

NOWOŚĆ na Infor.pl: Prenumerata elektroniczna Dziennika Gazety Prawnej KUP TERAZ!

Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata

Z perspektywy umowy nowacji ważne jest, aby strony umowy zobowiązaniowej w sposób jednoznaczny określiły warunki odnowienia mając zamiar umorzenia uprzedniego zobowiązania poprzez zawarcie nowego zobowiązania. Przy czym oba zobowiązania muszą być ważne. Ponadto wymagane jest, aby strony stosunku prawnego precyzyjnie określiły pierwotne i jak i następujące po nim w drodze nowacji zobowiązanie, wskazując rodzaj zawartej umowy, datę jej zawarcia i rodzaj świadczenia należnego wierzycielowi (wyrok Sądu Najwyższego z 6 stycznia 2000 r. sygn. akt I CKN 315/98 oraz wyrok Sądu Najwyższego z 15 października 1999 r. sygn. akt III CKN 373/98)

Podobne stanowisko względem powyższych twierdzeń zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2015 r. znak ITPB3/4510-78/15/AW oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2014 r znak IPPB3/423-906/13-5/AG.

Maciej Kurlit, Młodszy Konsultant Podatkowy w ECDDP Sp. z o.o.