Czym jest konsorcjum?
Istotą konsorcjum jest zobowiązanie uczestników do współpracy w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego. W praktyce, w związku z zasadą swobody zawierania umów, współpraca ta może przyjąć różne formy, determinując określony model funkcjonowania konsorcjum. Najczęściej strony umowy konsorcjum wyznaczają Lidera, który reprezentuje konsorcjum i prowadzi rozliczenia z Zamawiającym. Przyjęty model konsorcjum jest kluczowy z punktu widzenia oceny skutków podatkowych rozliczeń wynikających z realizacji wspólnego przedsięwzięcia.
Umowa konsorcjum a VAT
W kontrowersyjnej interpretacji indywidualnej wydanej w styczniu 2022 r. organ podatkowy uznał, że rozliczenia dokonywane pomiędzy konsorcjantami, zgodnie z uzgodnionym kluczem podziału przychodów, podlegają opodatkowaniu VAT. Natomiast podział marży (zysku) w ramach udziału we wspólnym przedsięwzięciu pozostaje, zdaniem organu podatkowego, poza zakresem opodatkowania VAT (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 19 stycznia 2022 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.712.2021.2.HW).
Z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej zwrócili się podatnicy planujący zawrzeć umowę konsorcjum w zakresie świadczenia na rzecz podmiotów trzecich kompleksowych usług logistyczno-magazynowych. Każdy z konsorcjantów będzie odpowiedzialny za realizację swoich zadań wobec i na rzecz klientów, zgodnie z przypisanym zakresem czynności, wynikającym z generalnych warunków ujętych w umowie konsorcjum (Lider konsorcjum zapewni realizację usług magazynowych, natomiast Partner – realizację usług logistycznych). Umowy z każdym klientem będą umowami o charakterze trójstronnym (tj. umowy te zawierane będą z klientem przez obydwu konsorcjantów).
Zgodnie z przyjętymi zasadami rozliczeń, Lider będzie dokumentować całość realizowanego przez konsorcjantów świadczenia (obejmującego usługę logistyczno-magazynową) fakturą wystawianą na rzecz klienta. Na jej podstawie klient będzie dokonywał na rachunek bankowy Lidera płatności całkowitej kwoty wynagrodzenia należnego z tytułu usług wspólnych świadczonych przez uczestników konsorcjum. Wynagrodzenie otrzymane od klienta będzie następnie przedmiotem podziału pomiędzy konsorcjantami, zgodnie z zasadami określonymi w umowie konsorcjum. Konsorcjanci będą zatem wspólnie (w uzgodnionych proporcjach) partycypować w przychodach osiąganych przez konsorcjum. Podział przychodów uwzględniać będzie pełnione funkcje oraz zakres zadań wykonanych przy świadczeniu usług wspólnych przez każdego z konsorcjantów, koszty poniesione odrębnie przez każdego z uczestników konsorcjum (z tytułu nabycia towarów/usług, dokumentowanych fakturami VAT) oraz marżę dla każdego z konsorcjantów.
Na gruncie przedstawionych okoliczności faktycznych, konsorcjanci chcieli się upewnić, czy postąpią prawidłowo:
- uznając, że kwoty wypłacane przez Lidera na rzecz Partnera w ramach rozliczenia/podziału przychodów na podstawie umowy konsorcjum, pozostają poza zakresem opodatkowania VAT;
- konsekwentnie – dokumentując te rozliczenia wyłącznie na podstawie noty księgowej (noty uznaniowej wystawionej przez Lidera lub noty obciążeniowej wystawionej przez Partnera).
Rozliczenia między konsorcjantami są opodatkowane VAT - rozstrzygnięcie organu podatkowego
Dyrektor KIS nie zgodził się z takim stanowiskiem. W wydanej interpretacji organ podatkowy uznał, że rozliczenia dokonywane pomiędzy konsorcjantami, zgodnie z uzgodnionym kluczem podziału przychodów, podlegają opodatkowaniu VAT. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ wskazał, że:
- przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami – co oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z przepisów o VAT;
- przyjęty sposób dokumentowania czynności wykonywanych przez uczestników w ramach konsorcjum wskazuje na istniejący łańcuch świadczeń – tj. Partner będzie obciążał Lidera wynagrodzeniem należnym mu za wykonane usługi, natomiast faktury dokumentujące wynagrodzenie należne od zamawiającego za wykonane usługi będą wystawiane wyłącznie przez Lidera;
- w konsekwencji, kwoty wypłacane przez Lidera na rzecz Partnera w ramach rozliczenia/podziału przychodów na podstawie umowy konsorcjum, stanowić będą wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Partnera usług logistycznych na rzecz Lidera, podlegających opodatkowaniu VAT;
- zatem Partner zobowiązany będzie wystawiać faktury VAT, dokumentujące odpłatne świadczenie usług na rzecz Lidera (rozliczenia pomiędzy konsorcjantami, zgodnie z ustalonym kluczem podziału przychodów, nie mogą odbywać się na podstawie noty księgowej).
Jednocześnie organ stwierdził, że kwota otrzymana przez Partnera od Lidera w wyniku podziału marży (zysku) pomiędzy konsorcjantami, nieodnosząca się do żadnych wykonanych przez Partnera usług (stanowiąca jedynie transfer przez Lidera części wynagrodzenia otrzymanego od klienta), pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT i w związku z tym nie powinna być dokumentowana fakturą (lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową).
Wątpliwości
Stanowisko zajęte przez organ podatkowy budzi wątpliwości, w szczególności:
- czy zasadne jest uznanie, że Partner będzie świadczył usługi na rzecz Lidera – skoro każdy z konsorcjantów odpowiedzialny będzie za realizację swoich zadań wobec i na rzecz klientów, w ramach świadczonych usług wspólnych, których beneficjentem będzie klient (brak zatem przesłanek, które wskazywałyby na relację podwykonawstwa na linii Lider – Partner)?
- czy wobec tego kwoty wypłacane Partnerowi w ramach podziału przychodów faktycznie stanowić będą odpłatność (świadczenie ekwiwalentne) z tytułu świadczenia usług pomiędzy konsorcjantami?
- nawet jeśli przyjąć za organem, że pomiędzy uczestnikami konsorcjum dochodzi do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT – w jaki sposób jednoznacznie rozgraniczyć przepływy finansowe związane z tymi usługami (opodatkowane VAT, zdaniem organu) oraz pozostałe rozliczenia, wynikające z podziału zysku i nieodnoszące się, jak wskazał organ, do żadnych wykonanych przez Partnera usług?
Wątpliwości jest więcej – zapraszamy na webinarium!
W praktyce rynkowej funkcjonują różne modele konsorcjum, przewidujące m.in. odmienne zasady podziału zadań, odpowiedzialności oraz rozliczeń finansowych pomiędzy konsorcjantami. Ustalenie skutków podatkowych takich rozliczeń, w zależności od przyjętego modelu konsorcjum, przy braku szczególnych przepisów podatkowych regulujących to zagadnienie, przysparza istotnych trudności.
Poza kwestią opodatkowania VAT wzajemnych rozliczeń pomiędzy uczestnikami konsorcjum, wątpliwości budzi także odliczanie VAT od wydatków wynikających z umowy konsorcjum.
Problemy te omówimy w trakcie naszego webinarium „Rozliczenia VAT w ramach konsorcjum” – zapraszamy do zapoznania się z agendą szkolenia oraz do bezpłatnej rejestracji. Termin szkolenia online: 17 listopada 2022 r. o godz. 10:00.
Justyna Kowalik, doradca podatkowy w Enodo Advisors, specjalizuje się w podatku od towarów i usług