Zakupiliśmy w Austrii stanowisko do badań łącznie z oprogramowaniem. W fakturze oprogramowanie ujęto w odrębnej pozycji. Czy w związku z tym zakup potraktować w całości jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów czy oprogramowanie wydzielić jako usługę? Jaki należy wtedy przyjąć termin powstania obowiązku podatkowego?
RADA
Nie należy odrębnie opodatkowywać oprogramowania. Zakup oprogramowania stanowi element pomocniczy integralnie związany z zakupem stanowiska badawczego. Należy go rozliczyć jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru wraz z zakupem stanowiska badawczego. Nie ma znaczenia, że zakup oprogramowania został odrębnie wykazany na fakturze.
Termin powstania obowiązku podatkowego zależy od terminu wystawienia faktury, terminu dostawy lub też faktu dokonania płatności przed terminem dostawy. Pytanie nie zawiera danych niezbędnych do ustalenia, w jakim terminie powstanie w tym przypadku obowiązek podatkowy. Zasady ustalania terminu powstania obowiązku podatkowego przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towaru zostały przedstawione w uzasadnieniu.
UZASADNIENIE
Ad 1. W przedstawionym stanie faktycznym zakup stanowiska badawczego od kontrahenta zarejestrowanego dla potrzeb podatku od wartości dodanej w Austrii stanowić będzie wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Podlega ono opodatkowaniu na terytorium Polski według stawki 22%.
Podstawa opodatkowania WNT zawiera:
• kwotę, jaką nabywający obowiązany jest zapłacić,
• podatki, cła, opłaty i inne należności płacone w związku z nabyciem towarów,
• wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.
Wyżej przytoczone uregulowania krajowe pozostają w zgodzie z normą art. 11A VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów prawnych państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych… (77/388/EWG).
Państwa członkowskie za dodatkowe koszty mogą ponadto uznać wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy.
Wskazane przepisy prawa wewnętrznego oraz VI Dyrektywy są skonstruowane w taki sposób, iż dodatkowe koszty nabycia towaru ujęte są przykładowo i stanowiąc katalog otwarty należy interpretować szeroko. Zgodnie z takim podejściem każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towaru bądź świadczeniem usługi, którym dostawca obciążył swego kontrahenta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania, niezależnie od udokumentowania na jednej czy też osobnej fakturze.
Zagadnienie wliczenia kosztów dodatkowych do wartości wynagrodzenia, a w konsekwencji do podstawy opodatkowania świadczenia zasadniczego, która ściśle wiąże się z problematyką świadczeń złożonych, była przedmiotem rozstrzygnięć Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przykładem może być sprawa C-349/96 z 25 lutego 1999 r. Z sentencji tego orzeczenia wynika, że świadczenie ma charakter pomocniczy w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej.
Zakup oprogramowania do obsługi stanowiska badawczego, które jest przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, stanowi w świetle powołanych przepisów i orzecznictwa ETS niewątpliwie świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego (nabycia stanowiska badawczego). Do zakupu oprogramowania nie doszłoby, gdyby nie doszło do zakupu stanowiska badawczego.
ETS zwrócił ponadto w orzeczeniu C-41/04 z 27 października 2005 r. uwagę na ekonomiczną jedność zawieranej transakcji. W sentencji stwierdził, że:
dyrektywy należy interpretować w taki sposób, że jeżeli dwa lub więcej elementów dostarczonych przez podatnika klientowi są ze sobą powiązane na tyle ściśle, że tworzą transakcję, której podział byłby sztuczny, to wszystkie elementy tworzą pojedynczą dostawę dla celów podatku VAT.
Z powyższych uregulowań prawnych i wskazanego orzecznictwa wynika, że rozłączna klasyfikacja świadczenia głównego i pomocniczego jako dwóch odrębnych przedmiotów opodatkowania jest nieprawidłowa. Nieprawidłowe zatem jest odrębne opodatkowanie świadczenia pomocniczego, tj. zakupu oprogramowania jako usługi.
Całą transakcję nabywca powinien potraktować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie i udokumentować jedną fakturą wewnętrzną. Podatek (należny i naliczony) z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru nabywca rozlicza w deklaracji VAT-7 składanej za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Ad 2. Obowiązek podatkowy przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jeżeli jednak przed tym terminem podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia. Obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia powstaje również w terminie wystawienia przez podatnika podatku od wartości dodanej faktur potwierdzających otrzymanie całości lub części należności przed dostawą towaru. Z pytania wynika, że zakup stanowiska badawczego i oprogramowania został ujęty na jednej fakturze. Czytelnik nie podał jednak daty jej wystawienia ani daty dostawy. Nie zostało również podane, czy następowały udokumentowane fakturami płatności przed dostawą. Nie można zatem wskazać konkretnego terminu powstania obowiązku podatkowego w tym przypadku. Zakładając, że faktura dokumentowała dostawę dokonaną w czerwcu 2006 r. i została wystawiona w czerwcu, obowiązek podatkowy powstał w czerwcu 2006 r.
• art. 9 ust. 1 i 2, art. 20 ust. 5, 6 i 7, art. 31 ust. 1, art. 106 ust. 7 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 179, poz. 1484
Adam Okonkwo
ekspert w zakresie VAT