RADA
Do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Koszty ujęte na fakturze, dotyczące przyszłych okresów sprawozdawczych, powinny być zaewidencjonowane jako „Rozliczenia międzyokresowe czynne”. Jeżeli natomiast koszty dotyczą danego okresu sprawozdawczego, ale zostaną poniesione dopiero w przyszłym okresie, stanowią one rezerwę na koszty, którą trzeba zaewidencjonować na koncie „Rozliczenia międzyokresowe bierne”.
UZASADNIENIE
Zgodnie z zasadą memoriału w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Oznacza to, że ujęcie skutków zdarzenia następuje niezależnie od tego, czy transakcja jest udokumentowana fakturą czy wiarygodnie oszacowana.
Polecamy: Instrukcje księgowego. 53 praktyczne procedury z serwisem internetowym
Z kolei dla zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego należy zaliczyć koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione. W rachunkowości do tego celu wykorzystywane są rozliczenia międzyokresowe czynne lub bierne.
Odpisy czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów powinny być rozliczane z zachowaniem zasady ostrożności, tzn. nie mogą być rozliczane w nadmiernie długim okresie, żeby nie nastąpiło zawyżenie aktywów jednostki. Najczęściej rozliczeniami międzyokresowymi czynnymi objęte są:
• czynsze i dzierżawy,
• ubezpieczenia majątkowe,
• podatki od nieruchomości i środków transportu,
• prenumeraty.
Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów dokonywane są w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy. Wynikają one w szczególności:
• ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez jej kontrahentów, których kwotę można oszacować w sposób wiarygodny,
• z obowiązku wykonania związanych z bieżącą działalnością przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, które jednostka będzie musiała zrealizować, których kwotę można oszacować, mimo że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.
Dokonywanie odpisów z tytułu biernych rozliczeń międzyokresowych jest zasadne, jeżeli koszty dotyczą danego okresu sprawozdawczego, jednak zostaną poniesione dopiero w przyszłym okresie sprawozdawczym.
Przykład 1
Spółka podpisała umowę o badanie sprawozdania finansowego za 2007 r. Wartość netto umowy - 50 000 zł. W grudniu audytor przeprowadził badanie wstępne i wystawił fakturę na 50% wartości usługi. Faktura została zapłacona w styczniu 2008 r. W lutym audytor wystawił fakturę za badanie końcowe w kwocie 25 000 zł netto.
Ewidencja księgowa w grudniu 2007 r.
1. Faktura otrzymana od audytora za wykonanie badania wstępnego:
• netto - 25 000 zł
• VAT - 5500 zł
Wn „Usługi obce” 25 000
Wn „VAT naliczony” 5 500
Ma „Rozrachunki z dostawcami” 30 500
2. Rezerwa na koszty audytu sprawozdania finansowego za 2007 r. - 25 000 zł:
Wn „Rozliczenie kosztów” 25 000
Ma „Rozliczenia międzyokresowe bierne” 25 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewidencja księgowa w styczniu 2008 r.
1. Zapłata za fakturę audytora:
Wn „Rozrachunki z dostawcami” 30 500
Ma „Rachunek bankowy” 30 500
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewidencja księgowa w lutym 2008 r.
1. Faktura otrzymana od audytora za wykonanie badania ostatecznego:
• netto - 25 000 zł
• VAT - 5500 zł
Wn „Usługi obce” 25 000
Wn „VAT naliczony” 5 500
Ma „Rozrachunki z dostawcami” 30 500
2. Rozliczenie kosztów pokrytych rezerwą:
Wn „Rozliczenia międzyokresowe bierne” 25 000
Ma „Rozliczenie kosztów” 25 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Nie ma potrzeby tworzenia rezerw na koszty audytu, jeśli koszty te w każdym roku są zbliżone.
Przykład 2
W grudniu 2007 r. spółka otrzymała fakturę za czynsz najmu pomieszczeń biurowych za I kwartał 2008 r. Wartość netto usługi - 30 000 zł, VAT - 6600 zł. Faktura została opłacona w styczniu 2008 r.
Ewidencja księgowa w grudniu 2007 r.
1. Faktura otrzymana za najem pomieszczeń biurowych za I kwartał 2008 r.:
Wn „Usługi obce” 30 000
Wn „VAT naliczony” 6 600
Ma „Rozrachunki z dostawcami” 36 600
2. Przeniesienie kosztów do rozliczania w czasie:
Wn „Rozliczenia międzyokresowe czynne” 30 000
Ma „Rozliczenie kosztów” 30 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewidencja księgowa w styczniu 2008 r.
1. Zapłata za fakturę:
Wn „Rozrachunki z dostawcami” 36 600
Ma „Rachunek bankowy” 36 600
2. Rozliczenie czynszu najmu za styczeń 2008 r.:
30 000 zł : 3 miesiące = 10 000 zł/miesiąc
Wn „Rozliczenie kosztów” 10 000
Ma „Rozliczenia międzyokresowe czynne” 10 000
W ten sam sposób będzie przebiegać ewidencja w kolejnych miesiącach.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przykład 3
W grudniu spółka przeprowadziła remont maszyny produkcyjnej. Koszt usługi wynikający z umowy wynosi 20 000 zł netto. W styczniu, przed otrzymaniem faktury, spółka zareklamowała usługę, w wyniku czego wykonawca udzielił rabatu w kwocie 2000 zł netto. Ostateczna wartość faktury za remont wyniosła 18 000 zł netto.
Ewidencja księgowa w grudniu 2007 r.
1. Utworzenie rezerwy na koszty remontu maszyny produkcyjnej:
Wn „Rozliczenie kosztów” 20 000
Ma „Rozliczenia międzyokresowe bierne” 20 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewidencja księgowa w styczniu 2008 r.
1. Faktura od wykonawcy:
• wartość netto - 18 000 zł
• VAT - 3960 zł
Wn „Usługi obce” 18 000
Wn „VAT naliczony 3 960
Ma „Rozrachunki z dostawcami” 21 960
2. Rozliczenie rezerwy:
Wn „Rozliczenia międzyokresowe bierne” 20 000
Ma „Rozliczenie kosztów” 20 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
• art. 6, art. 7, art. 20 ust. 1, art. 39 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540
• art. 15 ust. 4d i 4e ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 176, poz. 1238
Małgorzata Kawczyńska
główna księgowa, finalistka konkursu Księgowy Roku 2005