Księgi rachunkowe - zdarzenia nadzwyczajne
Straty i zyski nadzwyczajne to finansowe skutki zdarzeń trudnych do przewidzenia, powstające poza działalnością operacyjną jednostki i niezwiązane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia. Przez ostatnie lata interpretacje dotyczące zakresu zdarzeń uznawanych za nadzwyczajne ulegały ciągłym zmianom. Jest to efekt pojawiającej się tendencji do ograniczania liczby tego rodzaju pozycji, ponieważ w nowoczesnej rachunkowości zdarzenia mogą być uznawane za nadzwyczajne tylko w rzadkich przypadkach. Dlatego przy kwalifikowaniu poszczególnych zdarzeń do pozycji nadzwyczajnych trzeba wykazać się dużą ostrożnością. Należy brać pod uwagę różne czynniki, m.in. wielkość jednostki i rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej. Wiadomo, że im działalność ta jest szersza, tym częściej występują pewne zdarzenia. Ponadto niektóre rodzaje działalności są na dane ryzyko narażone bardziej, inne mniej i w konsekwencji bardziej poprawne jest zaliczanie niektórych skutków zdarzeń do pozycji zwyczajnych.
Przytoczona na wstępie definicja strat i zysków nadzwyczajnych zawarta w ustawie o rachunkowości jest bardzo ogólna. Jednak jej istnienie świadczy o tym, że kategoria ta nadal funkcjonuje i powinna być wyodrębniana w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym. Jednak MSR zupełnie ją wyeliminowały. W § 87 MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych jest zapisane, że jednostka nie prezentuje żadnych pozycji przychodów lub kosztów jako pozycji nadzwyczajnych w sprawozdaniu z całkowitych dochodów ani w jednostkowym rachunku zysków i strat (jeśli jest prezentowany), ani w informacjach dodatkowych. MSR dopuszcza jedynie ujawnienie w osobnych pozycjach (ale nie jako zdarzenia nadzwyczajne) tylko tych przychodów i kosztów, które są istotne.
Jednak jak już wspomniano, ustawa o rachunkowości przewiduje możliwość wystąpienia zdarzeń nadzwyczajnych, dlatego jednostki stosujące jej przepisy wykazują te pozycje na oddzielnych kontach księgowych i wyodrębniają je w sprawozdaniu finansowym.
W księgach rachunkowych straty i zyski nadzwyczajne są ujmowane z uwzględnieniem zasady ostrożności. Zasada ta polega na tym, aby nie zaniżać kosztów, strat nadzwyczajnych i zobowiązań oraz nie zawyżać przychodów, zysków nadzwyczajnych i aktywów. Dlatego w wyniku finansowym należy uwzględniać:
• wyłącznie niewątpliwe zyski nadzwyczajne,
• wszystkie poniesione straty nadzwyczajne.
Zysków i strat nadzwyczajnych nie należy kompensować. W rachunku zysków i strat trzeba je wykazywać oddzielnie, podając jednocześnie wynik zdarzeń nadzwyczajnych: w wariancie kalkulacyjnym w wierszu M, w wariancie porównawczym w wierszu J.
Ponadto informacje o zyskach i stratach nadzwyczajnych należy wykazać także w dodatkowych informacjach i objaśnieniach, z podziałem na losowe i pozostałe, oraz ujawnić podatek dochodowy od wyniku na operacjach nadzwyczajnych.
Tabela 1. Przykładowe zdarzenia, które mogą być uznane za nadzwyczajne
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przykład 1
W wyniku ulewnych deszczy został podtopiony magazyn spółki. Całkowitemu zniszczeniu uległy towary na łączną wartość w cenie nabycia 15 000 zł oraz środek trwały o wartości początkowej 8000 zł i dotychczasowym umorzeniu 5000 zł. Koszty naprawy i osuszania magazynu wyniosły 10 000 zł netto.
Spółka otrzymała odszkodowanie z zakładu ubezpieczeń w wysokości 25 000 zł.
Powstała szkoda nie wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dlatego jej wartość spółka może odnieść bezpośrednio na konto strat nadzwyczajnych.
Ewidencja księgowa
1. Wyksięgowanie zniszczonych towarów:
Wn „Straty nadzwyczajne” 15 000
Ma „Towary” 15 000
2. Wyksięgowanie środka trwałego w związku z powstałą szkodą:
Wn „Umorzenie środków trwałych” 5 000
Wn „Straty nadzwyczajne” 3 000
Ma „Środki trwałe” 8 000
3. Koszty usług obcych poniesione w związku z likwidacją szkody:
Wn „Straty nadzwyczajne” 10 000
Wn „VAT naliczony” 2 200
Ma „Pozostałe rozrachunki” 12 200
4. Decyzja ubezpieczyciela o przyznaniu odszkodowania:
Wn „Pozostałe rozrachunki” 25 000
Ma „Zyski nadzwyczajne” 25 000
5. Otrzymanie odszkodowania - w tym samym miesiącu co otrzymanie decyzji o jego przyznaniu:
Wn „Rachunek bankowy” 25 000
Ma „Pozostałe rozrachunki” 25 000
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Więcej na ten temat przeczytasz w Internetowym Serwisie Księgowego w artykule Zdarzenia nadzwyczajne w księgach rachunkowych
• art. 3 ust. 1 pkt 33, art. 7 ust. 1, art. 35d ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223; ost.zm. Dz.U. z 2010 r. Nr 47, poz. 278
Joanna Gawrońska
biegły rewident