Tak orzekł Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 15 września 2011 r. (sprawa C-180/10 i C-181/10).
Stan faktyczny
Jarosław S. (sprawa C-180/10) oraz Emilian i Halina K. (sprawa C-181/10) wystąpili o wydanie interpretacji podatkowej w sprawie VAT od sprzedaży nieruchomości gruntowych.
J.S. nabył nieruchomość przeznaczoną zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego do produkcji rolnej. Podatnik prowadził tam działalność rolniczą przez 2 lata. W 1997 r., w związku ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość ta została przekształcona w grunt przeznaczony pod zabudowę letniskową. J.S. podzielił ją na 64 działki i postanowił je sprzedać. W 2000 r. sprzedał pierwszą działkę.
Emilian i Halina K. nabyli grunt rolny bez prawa do zabudowy i również prowadzili na nim działalność rolniczą objętą ryczałtem. W związku ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego część gruntów rolnych została przeznaczona pod zabudowę mieszkaniowo-usługową. Dokonali oni 13 transakcji sprzedaży działek w 2004 r., 14 transakcji w 2005 r. i w 2006 r.
W obu przypadkach organy podatkowe uznały sprzedaż nieruchomości za objętą VAT. Sprawy trafiły do NSA. Sąd ten skierował do ETS pytania prejudycjalne - czy w świetle prawa UE osobę fizyczną, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, należy uznać za podatnika VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu.
Stanowisko ETS
Trybunał orzekł, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w prawie UE, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Trybunał orzekł również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w myśl prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.
Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w myśl prawa UE, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.
Fakt, że Emilian i Halina K. zarejestrowali się jako podatnicy VAT ryczałtowi z tytułu działalności rolniczej, jest bez znaczenia, ponieważ transakcje inne niż dostawa produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych, dokonywane przez rolnika ryczałtowego, podlegają zasadom ogólnym dyrektywy VAT.
Skutki dla podatników
Rząd polski prezentował przed Trybunałem stanowisko, że skorzystał z możliwości ustanowionej prawem UE, stanowiąc w prawie krajowym, że „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (...), również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (...)”. Trybunał stwierdził, że ustalenie, czy Polska rzeczywiście skorzystała z takiej możliwości, należy do sądu krajowego.
Jeśli NSA ustali, że Polska skorzystała z tej możliwości, dostawę terenu budowlanego należy uznać za podlegającą VAT na podstawie prawa krajowego, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Ta ostatnia kategoria czynności nie może bowiem sama z siebie być uznawana za prowadzenie działalności gospodarczej.
Trybunał podkreślił, że liczba i zakres transakcji sprzedaży oraz podział na większą liczbę działek nie ma charakteru decydującego. Znaczenie mają natomiast aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, polegające np. na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. ETS podkreślił, że działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Trybunał podkreślił, że zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w myśl dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią działalności gospodarczej w myśl dyrektywy.
Reasumując, ETS nie rozstrzygnął jednoznacznie, kiedy sprzedaż działek jest opodatkowana. Wyrok, choć jest korzystny dla podatników, pozostawia wątpliwości, które mogą się pojawić np. przy ustaleniach, kiedy kończy się zwykłe wykonywanie prawa własności, a zaczyna aktywne działanie w celu obrotu nieruchomościami, oraz czy każda czynność zwiększająca atrakcyjność działki będzie takim aktywnym działaniem.
Oprac. Wiesława Moczydłowska