Minister Finansów wydał tą interpretację (nr PK4/8012/18/LJO/09/58) na podstawie art. 14a ordynacji podatkowej w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów art. 56 § 1a i art. 165b § 1 tejże ordynacji.
Przepisy te obowiązują od 1 stycznia 2009 r. i wprowadzają obniżoną stawkę odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji oraz modyfikują zasady wszczęcia postępowania podatkowego po zakończonej kontroli podatkowej.
Obniżona stawka odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych
Minister Finansów wyjaśnił, że zgodnie art. 56 § 1a ordynacji podatkowej, w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 75 % stawki, o której mowa w § 1 (czyli zwykłej stawki odsetek).
Stawka odsetek za zwłokę jest zaokrąglana w górę do dwóch miejsc po przecinku. Przepis art. 56 § 1b ordynacji podatkowej zawiera też wyłączenie stosowania obniżonej stawki odsetek za zwłokę w odniesieniu do korekt składanych w związku z kontrolą podatkową lub czynnościami sprawdzającymi, mimo że te korekty są prawnie skuteczne.
Odsetki podatkowe (od zaległości podatkowych) - tabela wszystkich stawek
Przepis art. 56 § 1a ordynacji podatkowej obowiązuje od dnia 1 stycznia 2009 r. i nie nadano mu mocy wstecznej. Uregulowania art. 56 § 1a ordynacji podatkowej mają więc zastosowanie do korekt deklaracji złożonych po dniu 1 stycznia 2009 r. i nie obejmują korekt deklaracji złożonych przed tym dniem.
Obniżona stawka odsetek za zwłokę ma zastosowanie do naliczania odsetek za zwłokę za okres od dnia 1 stycznia 2009 r., co wynika z treści obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 6 stycznia 2008 r. w sprawie stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz obniżonej stawki za zwłokę od zaległości podatkowych (M.P. Nr 2, poz. 11).
Omawiana stawka ma zastosowanie do kwoty zaległości podatkowej powstałej zarówno przed, jak i po dniu 1 stycznia 2009r.
Minister Finansów wyjaśnił, że obniżona stawka odsetek za zwłokę nie ma jednak zastosowania do całej kwoty zaległości podatkowej, lecz do ujawnionej w wyniku skorygowania deklaracji.
Ale jeżeli skorygowana deklaracja dotyczy zaległości podatkowej powstałej przed dniem 1 stycznia 2009 r., to od dnia 1 stycznia 2009 r. odsetki za zwłokę powinny być naliczane według obniżonej stawki odsetek za zwłokę.
Natomiast do dnia 31 grudnia 2008 r. według podstawowej stawki odsetek za zwłokę.
Minister zwrócił uwagę, że stosownie do postanowień art. 56 § 1a ordynacji podatkowej, nie zapłacenie zaległości podatkowej w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, wyklucza zastosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę.
Tak samo będzie przy niepełnej wpłacie zaległości podatkowej, gdyż warunek zapłaty całości zaległości podatkowej nie zostanie spełniony, w związku z uregulowaniami art. 55 § 2 ordynacji podatkowej.
Obniżona stawka odsetek za zwłokę będzie miała również zastosowanie do zaległości podatkowej, ujawnionej w ponownej korekcie deklaracji podatkowej. Zastosowanie tej stawki uwarunkowane będzie zapłatą całości zaległości podatkowej, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty.
Minister zauważył, że odsetki za zwłokę powinny być naliczane na analogicznych zasadach, jak w przypadku zaległości podatkowej istniejącej w okresach, w których obowiązywały różne stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.
Zagadnienie to zostało uregulowane w § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 z późn. zm.).
Zgodnie z przepisami tego rozporządzenia w przypadku zaległości podatkowej istniejącej w okresach, w których obowiązywały różne stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, odsetki są naliczane, według wzoru określonego w ust. 1, odrębnie za każdy z tych okresów.
Zaokrągleniu podlega suma odsetek za poszczególne okresy. Podobne zasady w zakresie naliczania odsetek za zwłokę przewiduje § 2a ust. 2 powołanego rozporządzenia dla obniżonej stawki odsetek za zwłokę.
Zasady wszczęcia postępowania podatkowego po zakończonej kontroli podatkowej
Obowiązujący do dnia 31 grudnia 2008 r. przepis art. 54 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej przewidywał mechanizm zapobiegający nieuzasadnionej zwłoce we wszczęciu postępowania podatkowego. Nie naliczano bowiem odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia kontroli podatkowej do dnia doręczenia decyzji w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, jeżeli postępowanie podatkowe nie zostało wszczęte w terminie 3 miesięcy od dnia zakończenia kontroli.
Od 1 stycznia 2009 r. ordynacja podatkowa w inny sposób zapobiega nieuzasadnionej zwłoce we wszczęciu pokontrolnego postępowania podatkowego.
Zgodnie z przepisem art. 165b § 1 ordynacji podatkowej w przypadku:
- ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz
- niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości,
organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli.
Wyjątki od tej zasady przewiduje przepis art. 165b § 2 i 3 ordynacji podatkowej. Jednocześnie, w związku z powyższą zmianą, został uchylony art. 54 § 1 pkt 6 ustawy – Ordynacja podatkowa.
Minister Finansów wyjaśnił, że do postępowania podatkowego w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej zakończonej przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe.
Nowy przepis art. 165b § 1 ordynacji podatkowej ma zastosowanie do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej zakończonej po dniu 1 stycznia 2009 r.
Minister Finansów zauważył, że jeżeli kontrola podatkowa została zakończona przed dniem 1 stycznia 2009 r., a postępowanie podatkowe zostało wszczęte w 2009 r., lecz jednak po upływie terminu 3 miesięcy od dnia zakończenia kontroli, to wówczas będzie miał nadal zastosowanie art. 54 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej.
Wyznaczony zastosowaniem przepisu art. 54 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej okres bezodsetkowy może rozpoczynać się w 2008 r. (lub wcześniej) i kończyć w 2009 r. (lub później), w zależności od daty wszczęcia kontroli podatkowej i daty doręczenia decyzji w sprawie, która była przedmiotem kontroli.
Minister wyjaśnił ponadto, że okresy bezodsetkowe powstałe w wyniku zastosowania przepisu art. 54 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej w roku 2008 i latach wcześniejszych pozostają w mocy, mimo uchylenia z dniem 1 stycznia 2009 r. przepisu 54 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej i należy tę okoliczność uwzględniać przy naliczaniu i poborze odsetek za zwłokę.
Warto na koniec zauważyć, że niestety naczelnicy urzędów skarbowych i dyrektorzy izb skarbowych wydając decyzje w indywidualnych sprawach podatników nie mają obowiązku stosować się do interpretacji ogólnej Ministra Finansów. Jeżeli jednak spór trafi do sądu administracyjnego, sąd ten oceniając moc prawną decyzji uwzględni na pewno fakt, że podatnik kierował się interpretacją ogólną przepisów podatkowych.
Oprac. Paweł Huczko