MIKOŁAJ TRZECIAK
konsultant w dziale audytu TPA Horwath Horodko Audit
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości materiały to rzeczowe aktywa obrotowe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie w celu zużycia na własne potrzeby jednostki. Definicja materiałów podkreśla zatem gospodarczy cel ich nabycia (bądź wytworzenia) i dalszego przeznaczenia w stałym procesie prowadzonej działalności. Naszym zdaniem jednorazowa sprzedaż makulatury nie spełnia tej definicji, a zatem dokonana transakcja nie powinna zostać ujęta jako przychód ze sprzedaży towarów i materiałów.
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym jednostka dokonuje jednorazowej sprzedaży zbędnej makulatury i nie prowadzi działalności polegającej na skupie i sprzedaży materiałów wtórnych. Ponadto jednostka nie nabywa ani nie wytwarza makulatury w celach dotyczących bezpośrednio prowadzonej działalności, np. produkcji papieru. Dla jednostki makulatura stanowi odpady papiernicze nienadające się do bezpośredniego wykorzystania dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Makulatura może być zatem przeznaczona jedynie do wykorzystania w innych celach niż pierwotne przeznaczenie danego wyrobu (np. opakowania zbiorcze od nabytych surowców) lub sprzedana i przekazana do produkcji nowego papieru. Biorąc powyższe pod uwagę, sprzedaż makulatury w opisanym przypadku należy potraktować jako pozostały przychód operacyjny.
Z punktu widzenia ewidencji księgowej, w momencie dokonania sprzedaży makulatury, jednostka rozpozna aktywo w postaci należności z tytułu sprzedanej makulatury bądź, w przypadku płatności gotówką, środki pieniężne otrzymane w zamian za wydane odpady, natomiast przychody ze sprzedaży ujmie jako pozostałe przychody operacyjne. Ewidencja sprzedaży na kontach wyglądałaby następująco: strona Wn konta - Inne należności/Kasa, strona Ma konta - Pozostałe przychody operacyjne.
Z uwagi na fakt, iż makulatura nie stanowi składnika majątku, jednostka nie rozpozna kosztu sprzedanych odpadów. Wynika to z faktu, iż koszt makulatury został już ujęty pośrednio w momencie zużycia składników majątkowych, z których powstała makulatura (np. papierowe opakowania części zamiennych do maszyn) lub poniesionych wydatków związanych z prowadzoną działalnością (np. zakup prasy, nabycie akcesoriów biurowych).
Należy jednak podkreślić, iż w przypadku gdyby jednostka stwierdziła, iż makulatura powstaje jako produkt uboczny procesu produkcyjnego mogłaby, w toku normalnej działalności gospodarczej, zakwalifikować jej sprzedaż jako przychody ze sprzedaży materiałów. W takim przypadku mogłaby również dokonać wyceny odpadów i przyjąć je na magazyn. Zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości przyjęcie nastąpiłoby po koszcie wytworzenia, a jeżeli ustalenie kosztu wytworzenia nie jest możliwe, to wyceny odpadów dokonuje się według cen sprzedaży netto, pomniejszonych o przeciętnie osiągany przy ich sprzedaży zysk brutto ze sprzedaży, z zachowaniem zasady ostrożności. W powyższym przypadku ewidencja sprzedaży na kontach wyglądałaby następująco:
1. Sprzedaż odpadów: strona Wn konta - Inne należności/Kasa, strona Ma konta - Przychody ze sprzedaży materiałów.
2. Wydanie sprzedanych odpadów: strona Wn konta - Koszt sprzedanych odpadów, strona Ma konta - Odpady.
(AP)