Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop), do kosztów podatkowych zalicza się odpisy aktualizujące wartość należności, jeżeli spełniają dwa warunki:
1) są określone w ustawie z 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: uor), od tej części należności, która była uprzednio zaliczona do przychodów należnych, oraz
2) nieściągalność należności została uprawdopodobniona.
Warunek 1:
Na podstawie art. 35b ust. 1 uor, odpisu aktualizującego uwzględniającego stopień prawdopodobieństwa zapłaty wymagają:
1) należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości - do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,
2) należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności,
3) należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności,
4) należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,
5) należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Odpisy aktualizujące wartość należności zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub do kosztów finansowych - zależnie od rodzaju należności, której dotyczy odpis aktualizacji.
Dodatkowo należy zaznaczyć, iż należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość.
Warunek 2:
Nieściągalność wierzytelności, pozwalająca na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów dokonanych odpisów aktualizujących, uznaje się za uprawdopodobnioną w szczególności, jeżeli:
1) dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2) zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w myśl przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4) wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4e updop, do przychodów zalicza się równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów.
Każde rozwiązanie odpisu, który był uprzednio zaliczony do kosztów, spowoduje więc powstanie przychodu podatkowego.
Wnioski:
• według prawa bilansowego, należności przedawnione zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość,
• według prawa podatkowego, każde rozwiązanie odpisu, który był uprzednio zaliczony do kosztów, spowoduje powstanie przychodu podatkowego,
• rozwiązany odpis, który uprzednio był zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, stanowiący przychód podatkowy należy wykazać wyłącznie w CIT.
Podstawy prawne
• Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 157, poz. 1119)
• Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 171, poz. 1208)