Zasadę ogólną momentu powstania przychodu określa art. 14 ust. 1c updof, art. 12 ust. 3a updop. Tak więc za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uznaje się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (także częściowego wykonania usługi), jednak nie później niż dzień:
• wystawienia faktury albo
• uregulowania należności.
O momencie powstania przychodu decyduje przede wszystkim dzień wydania towaru, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Tak będzie wtedy, gdy fakturę VAT wystawia się w terminie 7 dni od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (§ 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w „sprawie faktur” - Dz.U. Nr 212, poz. 1337).
PRZYKŁAD
Podatnik sprzedaje hurtowo artykuły spożywcze. 30 grudnia 2009 r. dostarczył nabywcy partię towaru, co potwierdza specyfikacja dostawy (WZ). Fakturę VAT podatnik wystawił 2 stycznia 2010 r. Jego przychód powstaje 30 grudnia 2009 r. Na fakturze podatnik powinien podać datę sprzedaży 30 grudnia 2009 r. oraz datę wystawienia faktury - 2 stycznia 2010 r. Przychód podatnika powstaje w dacie sprzedaży (§ 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia w sprawie faktur).
Rozporządzenie w sprawie faktur (§ 5 ust. 1 pkt 4) przewiduje, że w przypadku usług ciągłych podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury. Fakturę należy wystawić wtedy nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży (§ 9 ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur). W przypadku usług ciągłych przychód powstaje ostatniego dnia okresu rozliczeniowego (określonego w umowie lub na fakturze), nie później niż raz w roku, zgodnie z art. 14 ust. 1e updof i art. 12 ust. 3c updop, jeżeli strony ustalą w umowie, że usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych. Zawarcie takiej umowy w odniesieniu do usług ciągłych jest standardem. Jest to zabezpieczenie regularnych wpływów z tytułu świadczenia usług.
PRZYKŁAD
Podatnik wynajął kontrahentowi powierzchnię magazynową w swojej firmie. Strony ustaliły, że czynsz za miesiąc będzie płatny do 10. dnia następnego miesiąca na podstawie wystawionej faktury. 2 stycznia 2010 r. podatnik wystawił fakturę za grudzień 2009 r. Jako miesiąc i rok sprzedaży powinien na niej widnieć grudzień 2009 r., a jako data wystawienia faktury - 2 stycznia 2010 r. Zapłatę podatnik otrzymał 9 stycznia 2010 r. Przychód powinien wykazać 31 grudnia 2009 r.
W przypadku usług wymienionych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5, pkt 7-11, ust. 16a i 16b ustawy o VAT fakturę należy wystawić nie później niż z dniem powstania obowiązku podatkowego w zakresie VAT, ale i nie wcześniej niż 30 dni przed jego powstaniem (§ 11 rozporządzenia w sprawie faktur). W grupie tych usług są m.in. usługi transportowe oraz budowlane. Szczególny wpływ na moment powstania przychodu przy świadczeniu tej grupy usług mają regulacje VAT. Ważny jest bowiem moment powstania obowiązku podatkowego w zakresie VAT. Dla usług transportowych i budowlanych obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług (art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT).
PRZYKŁAD
Podatnik 28 grudnia 2009 r. zawarł umowę na transport towarów. Towar został dostarczony 30 grudnia 2009 r. Fakturę podatnik wystawił 4 stycznia 2010 r. Zapłata wpłynęła na jego konto 10 stycznia 2010 r. Przychód podatnika powstaje w dacie wykonania usługi, tj. 30 grudnia 2009 r. VAT należny od tej usługi podatnik powinien rozliczyć w deklaracji za styczeń 2010 r.
• art. 14 ust. 1c, 1e ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 168, poz. 1323
• art. 12 ust. 3a, 3c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 165, poz. 1316
Grzegorz Ziółkowski
doradca podatkowy