Składniki majątku firmy ewidencjonowane w księgach rachunkowych jako środki trwałe mogą być zarówno nabyte, jak i wytworzone we własnym zakresie. Inaczej jest w przypadku wartości niematerialnych i prawnych. Należy pamiętać, że definicja w ustawie o rachunkowości zastrzega, że tego typu aktywa muszą być nabyte. Oznacza to, że do tej kategorii można zaliczać tylko te prawa majątkowe, które zostały kupione, wniesione w formie aportu czy darowizny, natomiast nie te, które jednostka wytworzyła we własnym zakresie. Wyjątkiem są tylko koszty zakończonych prac rozwojowych.
Przypomnijmy więc, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości wartości niematerialne i prawne stanowią nabyte przez jednostkę, zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki.
Zalicza się do nich w szczególności:
- autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje,
- prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych oraz zdobniczych,
- know-how.
Wartość firmy
Do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się również nabytą wartość firmy. Stanowi ona różnicę między ceną nabycia a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów. W odwrotnym przypadku mamy do czynienia z ujemną wartością firmy. Nie ujmuje się jej w księgach rachunkowych jako wartości niematerialne i prawne, lecz rozlicza jako przychód. Do wysokości nieprzekraczającej wartości godziwej nabytych aktywów trwałych (z wyłączeniem długoterminowych aktywów finansowych notowanych na regulowanych rynkach) zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów przez okres będący średnią ważoną okresu ekonomicznej użyteczności nabytych i podlegających amortyzacji aktywów. Natomiast do wysokości przekraczającej wartość godziwą aktywów trwałych (z wyłączeniem długoterminowych aktywów finansowych notowanych na regulowanych rynkach) zaliczana jest do przychodów na dzień połączenia.
Przykładowo spółka została nabyta za 70 tys. zł. Wartość godziwa aktywów trwałych wynosi 250 tys., wartość godziwa aktywów obrotowych 200 tys. zł, a przejęte zobowiązania - 150 tys. zł. Ujemna wartość firmy wynosi 280 tys. zł (70 tys. zł - 250 tys. zł - 200 tys. zł + 100 tys. zł) z czego - 250 tys. zł (do wysokości wartości godziwej nabytych aktywów trwałych) będzie stanowiła rozliczenia międzyokresowe przychodów, natomiast 30 tys. zł - powinno zostać odniesione w pozostałe przychody operacyjne.
Wycena praw
Do ksiąg rachunkowych wartości niematerialne i prawne wprowadza się po cenie nabycia (koszt wytworzenia w przypadku prac rozwojowych). Jeżeli zostały one nabyte odpłatnie, wartość początkowa obejmuje cenę zakupu oraz inne koszty, na które składają się: podatki i opłaty, np. podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty związane z przystosowaniem do używania, np. koszty dostosowania licencjonowanego programu komputerowego, zobowiązania, jeżeli zostały zaciągnięte w celu nabycia wartości niematerialnych i prawnych, np. ujemne różnice kursowe (dodatnie różnice kursowe pomniejszają wartość początkową), prowizje, odsetki.
W przypadku nieodpłatnego nabycia wartość początkową ustala się, biorąc pod uwagę ceny takich samych lub podobnych wartości niematerialnych lub prawnych. Należy pamiętać, że w tym przypadku ustaloną wartość ujmuje się jako rozliczenia międzyokresowe przychodów. Następnie zostaje ona rozliczana równomiernie do dokonywanych odpisów amortyzacyjnych, zwiększając pozostałe przychody operacyjne.
Ewidencja w takim przypadku będzie następująca:
1. Ewidencja przyjęcia do użytkowania otrzymanej wartości niematerialnej i prawnej: strona Wn konta 020 „Wartości niematerialne i prawne”, strona Ma konta 840 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”,
2. Miesięczny odpis amortyzacyjny: strona Wn konta 400 „Amortyzacja”, strona Ma konta 060 „Umorzenie wartości niematerialnych i prawnych”,
3. Zaliczenie do pozostałych przychodów operacyjnych wartości równolegle do dokonywanych odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych strona Wn konta 840 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”, strona Ma konta 766 „Pozostałe przychody operacyjne”.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przykład
PRAWA EMISJI GAZÓW
Zasady ewidencji przyznanych i nabytych praw do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji zawarte są w stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie księgowego ujęcia praw do emisji zanieczyszczeń do powietrza. Tekst stanowiska dostępny jest na stronie internetowej Ministerstwa Finansów - www.mf.gov.pl
AGNIESZKA POKOJSKA
PODSTAWA PRAWNA
- Art. 3 ust. 1 pkt 14 oraz art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.)