Tak wynika z wyroku NSA z 22 czerwca 2017 r., II FSK 1493/15.
Sprawa dotyczyła spółki, która prowadzi działalność w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i ciepła. Spółka wchodzi w skład grupy X. W grupie przeprowadzana jest reorganizacja. Reorganizacja jest etapem wstępnym do planowanego połączenia grupy z inną grupą spółek, a w dalszej kolejności do wyszukania strategicznego inwestora zewnętrznego lub publicznej emisji akcji za pośrednictwem giełdy papierów wartościowych. Między innymi w tym celu, we współpracy z innymi podmiotami grupy, został powołany do życia podmiot celowy - spółka komandytowa (SK), w której spółka jest komandytariuszem. Zgodnie z umową SK, spółka posiada udział w zysku SK na poziomie 1%. Reszta udziału w zysku przysługuje pozostałym dwóm wspólnikom SK. Przewiduje się, że przedmiotem dodatkowej działalności gospodarczej SK może być w szczególności świadczenie usług finansowych. SK może także dokonywać zakupu/sprzedaży papierów wartościowych, w tym w szczególności obligacji. W związku ze świadczeniem ww. usług SK ponosić będzie zarówno tzw. koszty pośrednie uzyskania przychodów, jak i koszty bezpośrednie, w szczególności koszty nabycia papierów wartościowych.
Na tym tle spółka zapytała organ podatkowy, czy w przypadku, gdy po zmniejszeniu kwoty kosztów uzyskania przychodów lub po zwiększeniu kwoty przychodów w związku z nieuregulowaniem zobowiązania przez niemającą osobowości prawnej spółkę, w terminie oznaczonym w art. 15b ust. 1 ustawy o CIT, spółka dokona następnie uregulowania tego zobowiązania; zwiększenia kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika dokonuje się o kwotę uregulowanego przez spółkę zobowiązania, w proporcji do udziału wspólnika w zysku spółki: na dzień uregulowania zobowiązania, czy też na dzień zaliczenia w koszt nieuregulowanego zobowiązania.
Prezentując własne stanowisko spółka wskazała, że w przypadku, gdy po zmniejszeniu kwoty kosztów uzyskania przychodów (lub po zwiększeniu kwoty przychodów) dokonanym przez spółkę, w związku z nieuregulowaniem przez SK kwoty zobowiązania w terminie oznaczonym w art. 15b ust. 1 ustawy o CIT, SK dokona uregulowania zobowiązania, spółka, w oparciu o art. 15b ust. 4 ustawy o CIT, uprawniona będzie do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę uregulowanego przez SK zobowiązania w proporcji do udziału spółki w zysku SK na dzień uregulowania zobowiązania.
Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata
Organ uznał to stanowisko za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu wskazał, że w przypadku, gdy po zmniejszeniu kwoty kosztów uzyskania przychodów (lub po zwiększeniu przychodów), w związku z nieuregulowanym przez SK w terminie wskazanym w art. 15b ust. 1 ustawy o CIT zobowiązaniem, SK ureguluje zobowiązanie, to spółka uprawniona będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty uregulowanego zobowiązania w wysokości dokonanego wcześniej zmniejszenia kosztów, tj. proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku SK na moment zaliczenia kosztu (nieuregulowanego zobowiązania) do kosztów uzyskania przychodów, a nie jak twierdzi spółka na dzień uregulowania zobowiązania.
WSA w Rzeszowie nie przyznał jednak racji organowi. W ocenie sądu użycie w art. 15b ust. 4 ustawy o CIT zwrotu "zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia", w sytuacji gdy koszty rozliczają wspólnicy spółki niemającej osobowości prawnej, należy odnieść do sumy kwot rozliczonych przez wszystkich wspólników spółki osobowej na dzień zaliczenia kosztów. Kwestia natomiast ich powiększenia przez poszczególnych wspólników uzależniona będzie od wielkości ich udziałów w chwili uregulowania zobowiązania. Nie ma zatem problemu, że dojdzie do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów, przewyższającego sumaryczną kwotę wcześniej dokonanego zmniejszenia. W ocenie sądu należy mieć także na uwadze, że art. 15b ustawy o CIT, który został wprowadzony celem likwidacji zatorów płatniczych, a więc dotyczy de facto kwestii sposobu rozliczania kosztów, a nie ich definicji.
NSA również nie przychylił się do stanowiska organu podatkowego. Sąd podkreślił, że przyjęcie sposobu interpretacji proponowanego przez organ doprowadziłoby do sytuacji, w której podatnik pomimo uregulowania zobowiązania nie mógłby zwiększyć kosztów uzyskania przychodu o kwotę dokonanego wcześniej zmniejszenia, z uwagi na to, że na ten moment (uregulowania należności) nie byłby już wspólnikiem. Natomiast celem wprowadzenia przepisu art. 15b ustawy o CIT nie było ograniczenie możliwości rozliczania kosztów podatkowych, lecz zdyscyplinowanie podatników, aby terminowo regulowali należności.
Patrycja Łukasiewicz
Polecamy: INFORLEX Księgowość i Kadry