Przy kwalifikacji opodatkowania wszelkiego rodzaju bonusów otrzymanych od pracodawcy organy podatkowe wykorzystują art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). Przepis ten stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty (niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona), a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użycie zwrotu „w szczególności” oznacza, że brak wskazania wprost jakiejś korzyści dla pracownika nie oznacza, że fakt jej pozyskania nie podlega podatkowi dochodowemu po stronie pracownika.
PRZYKŁAD
Pracodawca opłaca pracownikowi koszt wynajęcia miejsca parkingowego. Na miejscu tym pracownik parkuje swój samochód (nie jest on wykorzystywany na potrzeby pracodawcy poza tym, że pracownik dojeżdża tym samochodem do pracy). Po godzinach pracy samochód jest wykorzystywany do celów prywatnych. W tej sytuacji opłacanie przez pracodawcę miejsca parkingowego jest dla pracownika przychodem ze stosunku pracy.
Przepisy kodeksu pracy uzasadnieniem nieopodatkowania pracownika
Odmienna kwalifikacja podatkowa będzie możliwa, jeśli pracodawca wykupi miejsce parkingowe dla samochodu służbowego, a nie samochodu prywatnego pracownika (niewykorzystywanego na potrzeby pracodawcy). Taki wydatek jest uzasadniony troską o mienie jednostki, ochroną samochodu przed kradzieżą albo zniszczeniem związanym z postojem poza zamkniętym parkingiem. Taka troska ma uzasadnienie prawne zarówno po stronie pracodawcy, jak i pracownika (ze względu na odpowiedzialność za powierzone mienie).
Przepisy ustawy z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (dalej: k.p.) w następujący sposób określają zasady powierzenia mienia pracownikowi i zasady jego odpowiedzialności za to mienie (art. 124 § 1 i 2 k.p.):
1) pracownik, któremu powierzono - z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się - pieniądze, papiery wartościowe lub kosztowności, narzędzia i instrumenty lub podobne przedmioty, a także środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze - odpowiada w pełnej wysokości za szkodę powstałą w tym mieniu,
2) pracownik odpowiada w pełnej wysokości również za szkodę w mieniu innym niż wymienione wyżej, powierzonym mu z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się.
Przepisy k.p. odpowiedzialnością za powierzone pracownikowi mienie obciążają zatem pracownika. W związku z tym mogłoby się wydawać, że nakłady pracodawcy, takie jak utrzymanie miejsca parkingowego dla służbowego samochodu w pobliżu miejsca zamieszkania pracownika (który odpowiada za ten samochód), są wydatkami, do których pracodawca nie jest zobowiązany na podstawie przepisów rangi ustawowej.
Przyjęcie, że ochrona samochodu jest problemem tylko pracownika, sprawiłoby, że wykupienie przez pracodawcę miejsca parkingowego byłoby wydatkiem fakultatywnym (mającym charakter „bonusu”). Wydatek pracodawcy podlegałby zatem opodatkowaniu po stronie pracownika jako przychód ze stosunku pracy. Należy tu jednak uwzględnić jeszcze art. 124 § 3 k.p., który wyklucza taką niekorzystną dla pracownika interpretację przepisów. Przepis ten stanowi, że od odpowiedzialności określonej w art. 124 § 1 i 2 k.p. pracownik może się uwolnić, jeżeli wykaże, że szkoda powstała z przyczyn od niego niezależnych, a w szczególności wskutek niezapewnienia przez pracodawcę warunków umożliwiających zabezpieczenie powierzonego mienia. Dlatego pracodawca ma prawo ponieść wydatki na zabezpieczenie powierzonego pracownikowi mienia i wydatki te nie są przychodem dla pracownika. Ich celem nie jest bowiem zwiększenie szeroko rozumianych aktywów po stronie pracownika, ale zabezpieczenie interesów stowarzyszenia w odniesieniu do jego mienia. Także po stronie pracownika realizacja działań do prawidłowego wypełnienia obowiązków służbowych, określonych przepisami k.p., nie może być podstawą obciążenia go podatkiem dochodowym.
Regulamin korzystania ze służbowych samochodów
W przedsiębiorstwie warto stworzyć „Regulamin korzystania przez pracowników z samochodów służbowych”. Regulamin ten powinien dawać pracodawcy możliwość wykupienia miejsca parkingowego poza siedzibą firmy i określać zasady korzystania z takiego miejsca oraz dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca pracy i z powrotem. Pracownik, który otrzymywałby samochód służbowy, musiałby zaakceptować treść regulaminu jako warunek udostępnienia mu samochodu.
Regulamin powinien określać także procedurę informowania przez pracownika o tym, że wykorzystał samochód - na zasadzie wyjątku - do celów prywatnych i metodę wyceny tej korzyści dla pracownika (np. na podstawie liczby przejechanych kilometrów i ceny paliwa).
Pracownicy dojeżdżający samochodami służbowymi z wyznaczonego miejsca parkowania do siedziby pracodawcy oraz z siedziby pracodawcy do wyznaczonego miejsca parkowania nie uzyskują przychodów ze stosunku pracy w postaci nieodpłatnego świadczenia, w sytuacji gdy miejsce parkowania samochodu służbowego zostało im wyznaczone zgodnie z obowiązującym regulaminem zobowiązującym pracownika do korzystania z samochodu wyłącznie na potrzeby służbowe.
Reasumując, korzystanie przez pracownika z samochodu służbowego należącego do firmy w ten sposób, że miejsce garażowania jest wyznaczone w pobliżu miejsca zamieszkania pracownika, i to firma ponosi koszty garażowania, nie powoduje powstania przychodu ze stosunku pracy po stronie pracownika. Powinno to być jednak uzasadnione względami bezpieczeństwa służbowego samochodu i - co do zasady - pracownik nie może wykorzystywać samochodu do celów prywatnych.
Miejsce parkingowe - stanowisko organów podatkowych
Interpretację w takiej sprawie, korzystną dla pracowników, wydał 30 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB4/415-30/11-4/MP). Sprawa dotyczyła podatnika, który - kupując 8 samochodów służbowych - miał tylko dwa miejsca parkingowe. Pracodawca uzasadniał konieczność umieszczenia parkingów dla samochodów w miejscach zamieszkania pracowników nie tylko brakiem możliwości pozyskania miejsc parkingowych w pobliżu siedziby firmy. Powołał się również na to, że zakres zadań pracowników wymaga ich realizacji poza siedzibą firmy. Często występowała też sytuacja, że po przyjechaniu do biura służbowym samochodem, po kilku godzinach pracy w biurze dalszą część dnia pracownik pracował w terenie.
„(...) przydzielenie samochodu służbowego pracownikom i wyznaczenie przez płatnika miejsca garażowania w miejsca zamieszkania tych osób gwarantującym jego bezpieczeństwo, a tym samym stałą gotowość do użytkowania i osiągania przychodu, wynikające z charakteru pracy na danym stanowisku, nie stanowi przychodu pracownika ze stosunku pracy, jeżeli samochody te będą wykorzystywane w celach służbowych. W konsekwencji przejazdy z oraz do miejsca garażowania nie będą również generowały przychodu ze stosunku pracy. Przejazdy oraz parkowanie będą stanowiły realizację celu służbowego, jakim jest dbałość o powierzone mienie spółki. W świetle wskazanych wyżej przepisów pracownicy dojeżdżający samochodami służbowymi z wyznaczonego miejsca parkowania do siedziby spółki (płatnika) oraz z siedziby spółki do wyznaczonego miejsca parkowania nie uzyskują przychodów ze stosunku pracy w postaci innego nieodpłatnego świadczenia w sytuacji, gdy miejsce parkowania samochodu służbowego zostało im wyznaczone przez spółkę zgodnie z obowiązującym regulaminem. Sytuacja taka występuje wówczas, gdy płatnik nie dysponuje zabezpieczonym placem bądź garażem, w którym można by bezpiecznie parkować samochody stanowiące jego własność” - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 marca 2011 r. (nr IPPB4/415-30/11-4/MP).
Katarzyna Goteć
Podstawy prawne:
• ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn.zm.),
• ustawa z 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn.zm.).