Będę dysponował kopią dokumentu EX oraz międzynarodowym listem przewozowym CMR, z którego będzie wynikać, że transport był wykonany na trasie: kraj należący do Unii - Polska, a jako odbiorca docelowy będzie wskazany podmiot w kraju trzecim (spoza Unii). Nie będę posiadać dokumentu potwierdzającego wywiezienie towaru poza granice Unii i dokumentu SAD, z którego wynikałoby, że wartość usługi jest wliczona do podstawy ustalenia VAT od importu towarów. Jak powinienem rozliczyć te usługi?
RADA
Nie będzie Panu przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0%. Usługa będzie opodatkowana stawką 22%. Szczegóły w uzasadnieniu.
UZASADNIENIE
Świadczone przez Pana usługi spedycji można zaliczyć do usług transportu międzynarodowego (art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku od towarów i usług). Usługi spedycji, jeśli są związane z transportem międzynarodowym, również zaliczane są do transportu międzynarodowego, który definiowany jest jako przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,
b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
d) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.
Dlatego świadczone przez Pana firmę usługi spedycji, gdy transport przebiega z kraju poza UE do Polski, a następnie do kraju poza UE, są bezsprzecznie usługami transportu międzynarodowego. Usługi te podlegają opodatkowane stawką 0%, gdy świadczący usługę posiada wymagane dokumenty. Dokumenty mają stanowić dowód świadczenia tych usług. Są to w przypadku:
1) importu towarów - list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
2) eksportu towarów - dowód wywozu towarów.
Dlatego gdy brakuje dokumentów SAD, zarówno w przypadku importu, jak i eksportu, nie może być stosowana stawka 0%, mimo że są to usługi transportu międzynarodowego. Dlatego musi Pan stosować stawkę 22%, gdy usługa ma miejsce świadczenia w Polsce.
W przypadku usług spedycji międzynarodowej nie ma jednolitego stanowiska, jak ustalać miejsce ich świadczenia. Ponieważ dla spedycji międzynarodowej nie zostały określone specjalne zasady ustalania miejsca jej świadczenia, tak jak w przypadku spedycji wewnątrzwspólnotowej.
Dlatego część ekspertów i organów podatkowych uznaje, że: Wykonywana przez Wnioskodawcę usługa spedycyjna związana z usługą międzynarodowego transportu towarów, świadczona z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna usługa krajowa. Miejscem jej świadczenia - zgodnie z ogólną zasadą - jest miejsce, gdzie Wnioskodawca ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczy tą usługę (na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy). Miejsce świadczenia usług określa art. 27 ust. 1 ustawy. Zgodnie z jego brzmieniem w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28 (patrz pismo z 21 maja 2008 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/443-140/08-4/MN). Przyjmując to stanowisko, całą usługę opodatkowujemy w kraju. Jednak stanowisko to budzi wątpliwości w sytuacji, gdy umowa spedycyjna przewiduje świadczenie samej usługi transportowej.
Natomiast przyjmując przeciwne stanowisko, powinniśmy stosować zasady przewidziane dla usług transportu międzynarodowego. Na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy usługi spedycji są bowiem zaliczane są do tego rodzaju usług, gdy są z nimi związane. Dlatego zarówno transport, jak i jego organizacja powinny podlegać tym samym zasadom w zakresie ustalania miejsca świadczenia. Ponieważ usługi spedycji zostały wymienione jako jedna z kategorii usług transportu międzynarodowego, będzie miał do nich zastosowanie art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy. Dlatego miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. Dlatego w kraju powinna być opodatkowana ta część usługi, która ma miejsce świadczenia w Polsce (patrz m.in. Izba Skarbowa w Gdańsku - pismo z 25 stycznia 2006 r. nr PI/005-112/05/Z/08). Jak zostało wskazane, więcej przemawia za tym, aby stosować to drugie stanowisko. Jednak trudno określić, na jakim stanowisko stoi Pana urząd skarbowy. Przyjęcie tego drugiego stanowiska jest dla Pana poza tym korzystniejsze, gdy nie może Pan stosować stawki 0%. Opodatkuje Pan bowiem stawką 22% tylko tę część usługi, która jest związana z transportem, który przebiega przez kraj. Pozostały obrót wykazujemy w deklaracji w poz. 21.
Przykład
Spółka świadczyła usługę spedycji międzynarodowej na trasie Rosja - Litwa - Polska (1850 km). Nie przysługuje jej prawo do zastosowania stawki 0%. W Polsce trasa wynosi 340 km (340/1850 = 18%). Za wykonaną usługę otrzymała 8300 zł. W Polsce opodatkuje obrót w wysokości 1224,58 zł, VAT 269,42 zł.
• art. 27 ust. 1, ust. 2 pkt 1, art. 83 ust. 1 pkt 23 ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11
Marcin Jasiński
ekspert w zakresie VAT