Przepisy dotyczące prewspółczynnika uchwalone w nowelizacji ustawy o VAT z 9 kwietnia br. wejdą w życie 1 stycznia 2016 r. Chodzi o to, aby samorządy ustalały, jaką część wydatków wykorzystują do działalności opodatkowanej VAT, a jaką do działalności nieobjętej tą daniną (dziś nie biorą jej pod uwagę przy odliczaniu VAT, bo pozwala na to uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10). Po zmianach ustalenie prewspółczynnika będzie jednak pierwszym krokiem do określenia ostatecznej kwoty, którą w danym przypadku będzie można odliczyć. W drugim kroku gminy będą musiały ustalić, czy dany wydatek jest związany wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, czy również ze zwolnionymi z podatku. Jeśli w grę będą wchodziły również czynności zwolnione, wtedy trzeba będzie ustalić współczynnik zgodnie z art. 90 ustawy o VAT. Natomiast jeśli w drugim kroku okaże się, że wydatek będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT, gminie (urzędowi gminy) lub jej jednostce budżetowej w ogóle nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.
Wyrok TSUE w sprawie rozliczeń VAT gmin i ich jednostek budżetowych - wyjaśnienia MF
Ministerstwo Finansów przedstawiło również projekt rozporządzenia, w którym przedstawia przykładowe sposoby obliczania prewspółczynnika dla jednostek organizacyjnych gmin, powiatów i województw (czyli urzędów je obsługujących oraz samorządowych jednostek i zakładów budżetowych), a także państwowych jednostek budżetowych, uczelni publicznych i instytutów badawczych.
Podział musi być precyzyjny
Doradca podatkowy Radosław Kowalski zwraca uwagę, że art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (będzie obowiązywał od 1 stycznia 2016 r.) wyraźnie wskazuje, że sposób określania proporcji (prewspółczynnika) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika (gminę, jej jednostki) działalności. Zdaniem eksperta intencją prawodawcy jest stworzenie mechanizmu, który pozwoli na jak najbardziej precyzyjne przyporządkowanie VAT do działalności opodatkowanej i pozostałej. Zwraca on jednak uwagę, że dyrektywa 112 daje ustawodawcy krajowemu możliwość stosowania różnych wskaźników dla odrębnych sektorów prowadzonych działalności podatnika (w kontekście czynności z prawem i bez prawa do odliczenia, czyli zdaje się, że może mieć odpowiednie zastosowanie również do prewspółczynnika). Tyle że Polska z tej możliwości nie skorzystała na poziomie przepisów ustawy podatkowej. Zdaniem Radosława Kowalskiego wynika to z faktu, że w art. 86 i art. 90c ustawy o VAT (w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r.), a także art. 90 ustawy o VAT, które odnoszą się do prewspółczynnika oraz współczynnika (proporcji), ustawodawca posługuje się liczbą pojedynczą, a nie mnogą.
Polecamy: IFK Platforma Księgowych i Kadrowych
Dopiero w projekcie rozporządzenia ministra finansów przyjęte zostało założenie, że jednostki budżetowe gminy będą identyfikowały własny wskaźnik takiego prewspółczynnika. Innymi słowy urząd gminy będzie ustalał swój prewspółczynnik i swój będzie ustalała każda jednostka budżetowa gminy. – Sam pomysł wyznaczenia prewspółczynnika dla poszczególnych jednostek gminnych jest moim zdaniem jak najbardziej właściwy i wpisuje się w ogólny zamysł prewspółczynnika, który przecież ma się opierać na jak najbardziej precyzyjnym przyporządkowaniu VAT do działalności opodatkowanej i pozostałej – mówi Radosław Kowalski. Jego zdaniem takie podejście kłóci się jednak z literalnym brzemieniem przepisów, które cały czas sugerują jeden prewspółczynnik dla całego podatnika (gminy i jej jednostek). Ekspert wysuwa więc postulat takiej zmiany przepisów (art. 86, 90c i 90 ustawy o VAT), aby podatnicy mieli możliwość lub wręcz obowiązek ustalania prewspółczynnika i proporcji z uwzględnieniem różnych obszarów prowadzonych działalności.
Przepisy są prawidłowe
Potrzeby zmiany przepisów nie widzi natomiast Agnieszka Bieńkowska, doradca podatkowy i partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy. Przyznaje ona, że delegacja przewidziana w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT daje ministrowi finansów upoważnienie do określenia dla niektórych podatników sposobu ustalania proporcji najbardziej odpowiadającego specyfice ich działalności oraz specyfice dokonywanych przez nich nabyć, i rzeczywiście w przepisie tym została zastosowana liczba pojedyncza. – W mojej ocenie jednak z zapisu tego – również przy jego literalnym odczytaniu – nie wynika, że intencją ustawodawcy było wprowadzenie jednego prewspółczynnika dla całego podatnika – stwierdza ekspertka. Jej zdaniem jest wręcz przeciwnie, to znaczy, że jeden podatnik może stosować wiele prewspółczynników, które odnosić będzie do poszczególnych wydatków, czy też typów wydatków. – Minister finansów miał w stosunku do samorządów prawo do określenia w rozporządzeniu sposobu liczenia prewspółczynnika odrębnie dla każdej jednostki budżetowej – uważa Agnieszka Bieńkowska. Zwraca ona uwagę, że nie można art. 86 ust. 22 odczytywać w oderwaniu od regulacji ust. 2a, w której również pojęcie sposobu ustalania proporcji zostało użyte w liczbie pojedynczej. Stało się tak dlatego, że sposób ustalania proporcji należy odnosić do kwoty podatku naliczonego przy nabyciu danego towaru lub danej usługi, a nie do działalności podatnika jako takiej. – W stosunku do jednego towaru czy jednej usługi siłą rzeczy można zastosować tylko jeden sposób ustalenia proporcji. Stąd liczba pojedyncza, a nie mnoga, zarówno w ust. 2a, jak i w ust. 22 – tłumaczy nasza rozmówczyni.
Korekta deklaracji VAT bez uzasadnienia od 1 stycznia 2016 r.
Mało tego, jej zdaniem delegacja ustawowa daje ministrowi finansów prawo do ustalania prewspółczynnika nawet na bardziej szczegółowym poziomie, np. na poziomie poszczególnych typów wydatków ponoszonych przez jednostki budżetowe. Przyjętą koncepcję uważa ona jednak za rozwiązanie łatwiejsze dla samorządów.
Co więcej, metody obliczania prewspółczynnika wskazane w projekcie rozporządzenia przez ministra finansów nie będą obowiązkowe, a samorządy będą mogły odliczać VAT na podstawie innego, własnego prewspółczynnika, jeśli uznają, że jest bardziej reprezentatywny czy też bardziej opłacalny.
Wątpliwości co do zgodności z dyrektywą
Zdaniem Agnieszki Bieńkowskiej polskie regulacje dotyczące prewspółczynnika są też co do zasady zgodne z dyrektywą 112 o VAT. – Wątpliwości co do takiej zgodności można mieć jedynie w stosunku do przepisu art. 90c ust. 2 określającego dane, na podstawie których należy wyliczać prewspółczynnik ostateczny – przyznaje ekspertka MDDP. W przepisie tym mówi się, że jeśli podatnik zdecyduje się stosować prewspółczynnik określony w rozporządzeniu, to dokonując korekty, może uwzględnić dane za rok poprzedzający poprzedni rok podatkowych, czyli dane sprzed dwóch lat. – Problem w tym, że zgodnie z art. 175 dyrektywy 112 podatnik może stosować dane z innego roku jedynie tymczasowo, w celu kalkulacji prewspółczynnika wstępnego, a i tu mogą to być wyłącznie dane dotyczące transakcji za rok poprzedni – wyjaśnia Bieńkowska. Jak mówi, trudno znaleźć w dyrektywie uzasadnienie dla stosowania danych sprzed dwóch lat. Trudno również założyć, że dane sprzed dwóch lat będą najbardziej odpowiadać specyfice i sposobowi wykorzystania towarów lub usług nabytych dwa lata później. ©?
Sposób postępowania po zmianach
1. KROK
Ustalenie prewspółczynnika – jest niezbędne do określenia ostatecznej kwoty, którą w danym przypadku będzie można odliczyć.
2. KROK
Ustalenie, czy dany wydatek jest związany wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, czy również ze zwolnionymi z podatku.
Polecamy produkt: Biuletyn VAT
Jeśli w grę będą wchodziły:
● wyłącznie czynności zwolnione z VAT – gminie (urzędowi gminy) lub jej jednostce budżetowej w ogóle nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT,
● również czynności zwolnione z VAT – wtedy trzeba będzie ustalić współczynnik zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.
Łukasz Zalewski
Podstawa prawna:
- Ustawa z 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. poz. 605).
Podyskutuj o tym na naszym FORUM