TSUE: Pracownik musi zapłacić podatek, gdy wystawił fałszywe faktury na dane pracodawcy. Ale tylko jeżeli pracodawca odpowiednio kontrolował wystawianie faktur

• Oszustwo pracownicze w VAT, wystawianie pustych faktur na dane pracodawcy – stan faktyczny sprawy
• Kiedy podatnik widniejący na fakturze jako wystawca nie musi zapłacić podatku VAT?
• Prof. Modzelewski: Absurd jurysdykcyjny

Oszustwo pracownicze w VAT, wystawianie pustych faktur na dane pracodawcy – stan faktyczny sprawy

Trybunał Sprawiedliwości UE rozpatrywał sprawę przekazaną w trybie prejudycjalnym przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie. Do NSA wpłynęła sprawa pewnej polskiej spółki, której pracownica od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r. wystawiła 1679 faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji sprzedaży towarów (tzw. pustych faktur), o łącznej wartości około 320.000 EUR.

W tym celu wykorzystała dane swojego pracodawcy, podatnika podatku VAT, bez jego wiedzy i zgody. 

Faktury stanowiące oszustwo nie zostały ujęte w deklaracjach podatkowych tej spółki. Zostały one wykorzystane do uzyskania nienależnego zwrotu VAT przez adresatów tych faktur, przy czym odpowiedni podatek nie został wpłacony do budżetu państwa. W wyniku kontroli podatkowej właściwe organy wydały decyzję określającą wysokość VAT należnego od spółki. Zdaniem organu podatkowego działania stanowiące oszustwo były możliwe ze względu na brak nadzoru i odpowiedniej organizacji w spółce, która zatrudniała pracownicę. 

Spółka zaskarżyła tę decyzję do NSA, który z kolei wniósł skargę do Trybunału Sprawiedliwości. NSA zapytał TSUE, kto – spółka, której dane zostały wykorzystane niezgodnie z prawem na fakturze, czy pracownica, która posłużyła się tymi danymi do wystawiania fałszywych faktur – jest osobą, która wykazuje VAT na fakturze w rozumieniu dyrektywy VAT i w związku z tym jest zobowiązana do jego zapłaty. 

Kiedy podatnik widniejący na fakturze jako wystawca nie musi zapłacić podatku VAT?

Trybunał orzekł, że VAT nie może być należny od widniejącego na fakturze wystawcy fałszywej faktury, jeżeli działa on w dobrej wierze, a organ podatkowy zna tożsamość osoby, która rzeczywiście wystawiła tę fakturę. W takiej sytuacji to ta osoba jest zobowiązana do zapłaty VAT. Odmienna wykładnia byłaby sprzeczna z celem dyrektywy VAT, jakim jest zwalczanie oszustw, oraz z tym, że podmioty prawa nie mogą powoływać się na normy prawa Unii w sposób stanowiący oszustwo. 

Zdaniem TSUE, aby zostać uznanym za działającego w dobrej wierze, pracodawca jest zobowiązany do wykazania należytej staranności rozsądnie wymaganej w celu kontrolowania działań swego pracownika, a tym samym w celu uniknięcia sytuacji, w której jego dane byłyby wykorzystywane do wystawiania fałszywych faktur. 

W braku takiego dowodu pracodawcę należy uznać za osobę zobowiązaną do zapłaty VAT wskazanego na fałszywych fakturach. 

Zatem końcowo TSUE uznał, że „(…) art. 203 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że w sytuacji gdy pracownik podatnika VAT wystawił fałszywą fakturę wykazującą VAT, posługując się tożsamością pracodawcy jako podatnika bez jego wiedzy i zgody, pracownika tego należy uznać za osobę wykazującą VAT w rozumieniu tego art. 203, chyba że podatnik ten nie dochował należytej staranności, rozsądnie wymaganej w celu kontrolowania działań wspomnianego pracownika.”

Do organu podatkowego lub sądu krajowego (NSA) należy – zdaniem TSUE - dokonanie oceny, w świetle wszystkich istotnych okoliczności, czy pracodawca wykazał się taką starannością.

Źródło: Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 30 stycznia 2024 r. w sprawie C-442/22 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie.

Prof. Modzelewski: Absurd jurysdykcyjny

Komentując ten wyrok, prof. dr hab. Witold Modzelewski wskazał, że najczęściej tzw. puste faktury wystawiane są z szeroko rozumianej winy prawodawcy. Z ponad piętnastoletniego doświadczenia prof. Modzelewskiego przy obsłudze spraw podatkowych, w tym postępowań, gdzie podstawą wydania decyzji był właśnie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - w prawie wszystkich przypadkach decyzje o wystawieniu pustych faktur podejmowano na najwyższym szczeblu w strukturze firmy. A fizycznie wystawiający je pracownik nie wiedział w czym uczestniczył, choć skrzętnie zadbano, aby nie było pisemnego polecenia ich wydania. Bardzo często modus operandi tych spraw było następujące: pozory rzetelności były zachowane i dbało o to sporo świadomych lub nieświadomych ludzi. Osoby, która fizycznie wystawiała obiektywnie puste faktury, z reguły nie wtajemniczano w kulisy tej operacji, a jej nicią przewodnią było zachowanie wszystkich możliwych pozorów. Formalny „wystawiacz” tych faktur miał w razie czego być „kompletnie zaskoczony”, że dał się w to wplątać. Dbano o to, żeby pozostało nieodparte wrażenie, że szefowie firmy nic nie wiedzieli i nie mogli wiedzieć, że uczestniczą w czymś nagannym. W świetle wyroku TSUE ofiarą tego procederu będą pracownicy wystawiający fizycznie te faktury.

Ale - zdaniem prof. Modzelewskiego - nie ten przypadek jest najważniejszy. Od prawie dziesięciu lat zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w postępowaniach jurysdykcyjnych zbudowane jest na następującym schemacie:
- postepowanie prowadzone jest w przedmiocie prawa do odliczenia podatku naliczonego,
- nabywca, który realnie kupił i opłacił za towary, posiada fakturę wystawioną przez realnego dostawcę,
- realny dostawca rozliczył i uregulował podatek od zakupionych towarów,
- nabywca nie miał (jakoby) prawa do odliczenia w przypadku, gdyż mógł podejrzewać, że „uczestniczy w oszustwie”, bo nie sprawdził dokładnie, czy dostawcy jego dostawy nie zapłacili ciążącego na nich zobowiązania,
- faktura, na podstawie której dokonano odliczenia, jest w tym przypadku „pusta” i ma do niej zastosowanie właśnie art. 108 ust.1.

Kto w tym przypadku ma zapłacić podatek od tej faktury: jej formalny czy rzeczywisty wystawca - pyta prof. Modzelewski? Zdaniem Profesora pracownik wystawiający te faktury z reguły nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że do tej faktury będzie miał zastosowanie art. 108 ust. 1 tej ustawy o VAT. Także formalny wystawca tego nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że za pięć lat ktoś formalnie uzna, że wystawiał on (jakoby) puste faktury. Kto jest w stanie przewidzieć, że uczestnicząc w jak najbardziej realnej transakcji można wystawiać „puste faktury”, bo dokonana sprzedaż nie jest dostawą podlegającą opodatkowaniu, gdyż jest częścią jakiejś „karuzeli podatkowej” - pyta dalej prof. Modzelewski? Jego zdaniem art. 108 ust. 1 ustawy o VAT jest notorycznie nadużywany przez organy władzy. 
- Pomysł, aby podatek z tej faktury płacił pracownik, który nie będzie miał dowodu, że wystawiał pusta fakturę na podstawie konkretnego polecenia oraz że nie był „należycie nadzorowany” (ciekawe co to znaczy w praktyce?), należy do kolekcji absurdów jurysdykcyjnych. Jest to przysłowiowy „kamień milowy” w rozwoju prawa UE - komentuje prof. Wiitold Modzelewski. Zdaniem profesora, jeżeli podatnicy i organy podatkowe potraktują ten wyrok poważnie, to znalezienie pracownika, który będzie wystawiał faktury podatkowe będzie graniczyć z cudem. Bowiem w realiach stosowania w Polsce przepisów art. 108 ust. 1 ustawy o VAT każdy pracodawca jest w stanie udowodnić, że to właśnie pracownik powinien zapłacić podatek na podstawie tego przepisu. Sprzyjać będzie fakt, że przepis art. 108 ust. 1 tej ustawy stosowany jest po wielu latach od wystawienia faktury, gdy jej fizyczny wystawca już nie pracuje w kontrolowanej firmie i można go bez problemu obciążyć odpowiedzialnością za to, co zrobił (jakoby) bez wiedzy pracodawcy.