Generalnie, w każdej transakcji łańcuchowej należy rozpoznać:
- „dostawę ruchomą”, tj. taką, której przypisać należy faktyczne przemieszczenie towaru – tworzącą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów / wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, względnie: eksport/import, (w łańcuchu dostaw tylko jedna z dostaw może być dostawą ruchomą) i
- „dostawy nieruchome”, powstające wskutek przyjęcia pewnej fikcji dla celów opodatkowania, stanowiące lokalną dostawę (wszystkie pozostałe dostawy traktuje się jako tzw. „dostawy nieruchome”).
Polecamy książkę: VAT 2017. Komentarz
Miejscem opodatkowania podatkiem VAT „dostaw nieruchomych” poprzedzających dostawę ruchomą jest miejsce rozpoczęcia transportu towarów. W przypadku dostaw następujących po dostawie ruchomej, miejscem ich opodatkowania jest miejsce zakończenia transportu.
Rozróżnienie ww. rodzajów dostaw w transakcjach łańcuchowych jest niezbędne w celu określenia miejsca opodatkowania danej dostawy w łańcuchu, a tym samym skutków podatkowych dla podmiotów dokonujących poszczególnych dostaw w transakcji łańcuchowej, m.in. obowiązku ich rejestracji na VAT w innych krajach.
W celu prawidłowego rozliczenia pod względem podatkowym danej transakcji należy więc jeszcze przed wykonaniem pierwszej czynności zorientować się jak będzie przebiegał proces dostawy (czy towar będzie dostarczany bezpośrednio do ostatecznego konsumenta) oraz na jakich warunkach będzie dokonana dostawa. W tym celu niezbędna jest ścisła współpraca działu księgowości z działem logistyki.
Polecamy: Biuletyn VAT
W celu rozstrzygnięcia, czy dana dostawa stanowi „dostawę ruchomą”, w pierwszej kolejności należy ustalić, kto ponosi koszty transportu oraz odpowiedzialność za transportowany towar. W praktyce przyjęło się określanie takich warunków za pomocą reguł Incoterms. Należy jednak zaznaczyć, że o przypisaniu transportu do danej transakcji decyduje całokształt warunków dostawy. Tym samym, w praktyce reguły Incoterms mają jedynie pomocniczy charakter. Reguły Incoterms to formuły handlowe, które wyznaczają gestię transportową. Decydują o warunkach przewozu oraz określają kto w danym momencie i miejscu dokonywania przewozu jest odpowiedzialny za towar.
Istnieją jednakże również reguły Incoterms 2010, które mogą rodzić wątpliwości co do kwalifikacji warunków dostawy. Dotyczy to m.in. Incoterms (CIF i CIP), które zakładają, że koszty transportu oraz ubezpieczenia opłacone są przez sprzedającego oraz iż po umieszczeniu towaru na statku, ryzyko (uszkodzenia lub utraty towaru) przechodzi ze sprzedającego na kupującego.
Mając na uwadze, że w przypadku obu reguł to sprzedawca ponosi koszty związane z transportem i ubezpieczeniem aż do momentu dotarcia środka transportu do miejsca docelowego, można twierdzić, że nadal to więc sprzedawca faktycznie (z ekonomicznego punktu widzenia) odpowiada za towar aż do zakończenia transportu, pomimo przejścia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel. W konsekwencji, w przypadku dostaw łańcuchowych realizowanych według reguł Incoterms CIF/CIP, istnieją argumenty zarówno za uznaniem takich transakcji za „ruchome” jak i „nieruchome”, co potencjalnie pozwala na podatkowe kształtowanie transakcji.
Więcej informacji odnośnie dostaw ruchomych w transakcjach łańcuchowych, znajdziecie Państwo w Raporcie „E-commerce pod lupą fiskusa” przygotowanym przez zespół ekspertów Advicero Tax. Pobierz raport
Małgorzata Wąsowska, Manager w Advicero Tax