Zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług objęte jest m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT niezwykle istotnym jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od prawidłowego określenia miejsca świadczenia zależy bowiem czy dana usługa podlega opodatkowaniu w Polsce czy też nie.
Rozważmy omawiane zagadnienie na przykładzie:
Belgijski podatnik podatku od wartości dodanej (VAT), niezarejestrowany w Polsce, ma na terenie naszego kraju biuro, w którym zatrudnia pracowników do obsługi klienta. Jednocześnie korzysta z usług telefonicznych (telefon stacjonarny i komórkowy), Internetu, nabywa usługi transportowe, wynajmuje powierzchnie magazynowe oraz stałe miejsce parkingowe.
Działające w Polsce biuro jest odpowiedzialne za magazyn, kontakty z lokalnymi firmami spedycyjnymi, podtrzymywanie dobrych relacji z klientami działającymi na terenie RP oraz rozwiązywanie bieżących problemów logistycznych i handlowych.
Podatnik nie zawiera w Polsce umów, księgowość prowadzona jest w Belgii, gdzie podejmowane są wszelkie decyzje zarządcze.
W opisanym stanie pojawia się wątpliwość: czy podatek VAT dotyczący nabywanych usług powinien być odprowadzany w Belgii czy w Polsce?
Dla prawidłowego opodatkowania konieczne jest zatem ustalenie miejsca świadczenia dla poszczególnych usług (telefonicznych, internetowych, wynajmu magazynu i miejsca parkingowego) nabywanych przez podmiot belgijski .
Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.
Natomiast w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).
Przepisy ustawy o VAT, jak również przepisy wykonawcze do niej, nie definiują pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności”. Definicji takiej nie zawierają również przepisy wspólnotowe.
W zakresie tego pojęcia wypowiedział się natomiast Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W wydanych orzeczeniach ETS wskazywał na kilka przesłanek, których wystąpienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”.
Musi ono charakteryzować się pewnym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy tez okresowy. Zaangażowanie to powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Konieczne jest więc istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego.
Polecamy: VAT 2011 - wszystkie zmiany w jednym miejscu
Polecamy: VAT 2011
Wskazać też należy, iż podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeśli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
Tak więc infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego można stwierdzić, iż cała działalność podatnika prowadzona jest w Belgii, a w Polsce występuje jedynie koordynacja i transport związany ze sprzedażą.
Dzieje się tak ponieważ:
- siedziba znajduje się w Belgi, tam podpisywane są umowy, podejmowane decyzje, prowadzona jest księgowość, podatnik nie posiada w Polsce zarejestrowanej działalności,
- na terytorium RP nie posiada stałej infrastruktury lokalowej, magazynowej i transportowej - wynajmuje te usługi,
- zatrudnia jedynie dwóch pracowników, głównie do obsługi klientów, których zadaniem jest koordynowanie realizowanych zamówień od polskich firm.
W konsekwencji nie jest spełnione przez podmiot belgijski kryterium stałości i niezależności prowadzonej działalności na terytorium RP.
Odnosząc to do przywołanej ogólnej zasady wynikającej z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia usług na rzecz spółki belgijskiej nie jest terytorium RP.
Ustawodawca przewidział jednakże od tej ogólnej zasady wyjątki.
I tak zgodnie z art. 28e ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.
W świetle powyższego przepisu, o miejscu świadczenia usługi, a tym samym jej opodatkowaniu, związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości.
Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż:
- w zakresie nabywania przez podmiot belgijski usług telekomunikacyjnych, Internetu i transportu miejscem świadczenia, a więc i opodatkowania usług będzie terytorium Belgii, zastosowanie ma tu reguła ogólna (art. 28b ust. 1),
- w zakresie wynajmu powierzchni magazynowej i miejsca parkingowego miejscem świadczenia będzie Polska, gdyż wykonane na rzecz podatnika usługi są ściśle związane z możliwymi do zlokalizowania co do miejsca ich położenia nieruchomościami (art. 28e).
Tezy przedstawione w niniejszym tekście są aktualne w świetle zmian w przepisach dot. VAT obowiązujących od 1 stycznia 2011 r. – zmiany nie dotyczyły bowiem zasady ogólnej i art. 28e ustawy o VAT.
Źródło: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2010 r. (nr IPPP3/443-879/10-4/SM).