Miejsce świadczenia usług dla potrzeb VAT - zasady ogólne

Zasady ogólne ustalania miejsca świadczenia usług przy rozliczaniu VAT

1. Świadczenie usług na rzecz podatnika

W przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem świadczenia usług jest, co do zasady, miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

W przypadku gdy usługi świadczone są dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Natomiast, jeżeli usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Podstawa prawna: art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

2. Świadczenie usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem (ostatecznego konsumenta)

W przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem miejscem świadczenia usług jest, co do zasady, miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Polecamy: serwis VAT

Natomiast jeżeli usługodawca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Podstawa prawna: art. 28c ustawy

Osoby prawne niebędące podatnikami zidentyfikowane na terytorium Unii Europejskiej dla potrzeb podatku VAT (posiadające nr VAT UE) nabywające usługi traktuje się dla celów określenia miejsca świadczenia usług jak podatników (patrz pkt 1).

Zasada ogólna określenia miejsca świadczenia usług w transakcjach między podatnikami (pkt 1) nie znajduje zastosowania, gdy usługi przeznaczone są na cele osobiste podatnika lub 2 jego pracowników. W takim przypadku miejsce świadczenia usług jest określane na zasadach przewidzianych dla usług świadczonych na rzecz ostatecznych konsumentów, czyli co do zasady zgodnie z art. 28c ustawy - w miejscu siedziby usługodawcy (pkt 2).

Podatnik VAT, posiadający siedzibę w Polsce, świadczy usługę tłumaczenia tekstu umowy sprzedaży na rzecz podatnika niemieckiego na jego cele osobiste. W takim przypadku usługa tłumaczenia jest opodatkowana w miejscu siedziby usługodawcy, czyli w Polsce – art. 28c ustawy.

W sytuacji gdy usługa przeznaczona jest zarówno do celów działalności podatnika, jak i na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, miejscem świadczenia takiej usługi jest, co do zasady, miejsce siedziby usługobiorcy.

Przy określeniu miejsca świadczenia dla usług zamiast ogólnych zasad opodatkowania zastosowanie mogą znaleźć szczególne reguły określone w art. 28d-28n ustawy.

3. Identyfikacja statusu kontrahenta oraz natury świadczenia

Przepisy nakładają na świadczącego usługę szereg obowiązków związanych z prawidłowym rozliczeniem transakcji, tj. prawidłowym określeniem miejsca świadczenia usługi.

Po pierwsze, aby zastosować odpowiednią zasadę ogólną, konieczna jest prawidłowa identyfikacja statusu klienta.

Określenie statusu kontrahenta zidentyfikowanego w innym państwie członkowskim UE możliwe jest poprzez podanie przez niego numeru VAT oraz potwierdzenie, że numer identyfikacyjny VAT nabywcy jest ważny (w przypadku usług świadczonych na rzecz podatników lub osób prawnych niebędących podatnikami, ale zidentyfikowanych dla VAT w innych państwach członkowskich potwierdzenie numeru VAT można uzyskać za pośrednictwem systemu VIES).

W przypadku kontrahentów spoza Unii Europejskiej do identyfikacji ich statusu można wykorzystać zaświadczenie, które przedkłada się dla celów uzyskania zwrotu zapłaconego na terytorium UE VAT (w nabywanych przez nich towarach lub usługach) lub inny dowód wskazujący, że nabywca prowadzi działalność gospodarczą w państwie trzecim.

Po drugie, w przypadku uzyskania potwierdzenia, że klient jest podatnikiem, dla prawidłowego określenia miejsca świadczenia usługi należy jeszcze uwzględnić naturę usługi.
Usługi świadczone na rzecz podatnika przeznaczone do jego osobistego użytku lub użytku jego personelu są traktowane jak usługi świadczone na rzecz ostatecznego konsumenta, tzn. opodatkowane są, co do zasady, w miejscu, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę 3 (z uwzględnieniem szczególnych regulacji w tym zakresie, tj. m.in. w zakresie usług pośrednictwa czy transportu towarów).

Polski podatnik VAT udostępnia odpłatnie za pomocą Internetu program komputerowy do zarządzania przedsiębiorstwem podatnikowi niemieckiemu. Status podatnika polski przedsiębiorca zweryfikował za pośrednictwem biura wymiany informacji o podatku VAT. Z uwagi na naturę usługi (może być ona wykorzystana co do zasady na cele związane z prowadzoną działalnością) podatnik polski może uznać tę usługę za świadczoną na potrzeby prowadzonej przez kontrahenta działalności gospodarczej.

4. Pojęcie podatnika dla potrzeb określenia miejsca świadczenia

Dla potrzeb stosowania przepisów w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ustawa o VAT wprowadza definicję podatnika.

Podatnikiem dla celów określenia miejsca świadczenia usług jest:

- podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 tej ustawy, jak również
- osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowana w państwie członkowskim Unii Europejskiej do celów podatku od towarów i usług lub podatku od wartości dodanej.

Pojęcie podatnika obejmuje zatem nie tylko podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w ustawie o podatku od towarów i usług, czyli podatników podatku od towarów i usług określonych w art. 15 tej ustawy, lecz również podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w innych systemach prawnych, której definicja odpowiada tej przyjętej w polskich przepisach.

Definicja podatnika obejmuje zatem również podatników podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze, a w przypadku gdy w danym systemie prawnym brak jest tego rodzaju podatków, każdy podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą odpowiadającą działalności gospodarczej określonej w przepisach o podatku od towarów i usług. Podstawa prawna: art. 28a ustawy

Za podatników dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w związku z transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej (w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych).

Definicja podatnika dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług obejmuje jednak organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy, jeśli zostały one zidentyfikowane na terytorium 4 Unii Europejskiej dla potrzeb VAT ze względu na dokonywanie wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów.

5. Identyfikowanie dla potrzeb określenia miejsca świadczenia siedziby, stałego miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności, czy zwykłego miejsca pobytu

Kolejną istotną kwestią dla ustalenia miejsca świadczenia usługi jest określenie, gdzie znajduje się siedziba podatnika, jego stałe miejsce prowadzenia działalności, zwykłe miejsce prowadzenia działalności, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W celu określenia miejsca świadczenia pojęcie wspólnotowe siedziby, które w nomenklaturze ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do podatników będących osobami fizycznymi posługuje się terminem stałego miejsca zamieszkania, uwzględnia nie tylko zarejestrowany adres siedziby podatnika, lecz również inne czynniki, na podstawie których można ustalić, w którym miejscu znajduje się ośrodek decyzyjny podatnika.

Aby dla celów określenia miejsca świadczenia usługi zakwalifikować miejsce jako stałe miejsce prowadzenia działalności, musi ono m.in. posiadać pewne minimalne, stałe zaplecze, zarówno techniczne, jak i w postaci personelu.

Zwykłym miejscem pobytu osoby fizycznej, niezależnie od tego, czy nabywając usługę posiada ona status podatnika, czy też nie, jest (w momencie świadczenia usługi) miejsce, gdzie osoba ta zwyczajowo mieszka ze względu na więź osobistą i zawodową, w przypadku osoby niezwiązanej z tym miejscem zawodowo, ze względu na osobiste powiązania, które wskazują na istnienie ścisłych więzi między tą osobą a miejscem, w którym mieszka.

Obligatoryjne stosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia "reverse charge", czyli rozliczania VAT przez nabywcę

W przypadku zastosowania zasady ogólnej określenia miejsca świadczenia usług na rzecz podatników - art. 28b (tj. w przypadku usług świadczonych na rzecz podatnika, gdy miejscem ich świadczenia jest, co do zasady, miejsce siedziby lub stałego miejsca zamieszkania usługobiorcy) do rozliczenia usług objętych tą zasadą ogólną jest obowiązany usługobiorca.

Oznacza to, że polscy usługodawcy świadczący na rzecz podatników z innych państw członkowskich usługi objęte ogólną zasadą określenia miejsca świadczenia nie muszą co do zasady rozliczać VAT w państwie usługobiorcy, gdyż zobowiązanym do rozliczenia takich usług jest usługobiorca.

W przypadku usług świadczonych na rzecz podatników z państw trzecich zasady rozliczeń tych usług, w przypadku gdy miejscem ich świadczenia jest państwo trzecie, regulują przepisy państwa trzeciego. Analogiczne regulacje stosowane są we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Polecamy: VAT 2011

Polecamy: Podatki 2011

Również usługodawcy zagraniczni nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, co do zasady, nie są zobowiązani do rozliczenia podatku od towarów i usług od usług świadczonych na rzecz podatnika podatku od towarów i usług, gdyż takiego rozliczenia dokona polski usługobiorca.

W takim przypadku usługobiorcy nie muszą angażować środków finansowych na zapłacenie ceny z podatkiem, gdyż usługi te zostaną rozliczone w deklaracji jako import usług (mechanizm odwrotnego obciążenia), co oznacza w efekcie, że dla usługobiorców wykorzystujących te usługi wyłącznie do działalności opodatkowanej rozliczenie podatku z tytułu nabycia usług będzie co do zasady „księgowe”.

Obowiązek rozliczenia usługi przez usługobiorcę jednak nie powstanie, gdy usługodawca na terytorium kraju posiada stałe miejsce prowadzenia działalności i to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, uczestniczy w tym świadczeniu usług.

Jeśli natomiast stałe miejsce prowadzenia działalności, które dostawca posiada na terytorium kraju, w żaden sposób nie bierze udziału w tej dostawie, tj. zasoby ludzkie lub techniczne stałego miejsce prowadzenia działalności nie są w żaden sposób wykorzystane przez dostawcę do realizacji tej dostawy, dostawca nie jest, w zakresie tej dostawy, postrzegany jako podatnik zobowiązany do rozliczenia podatku VAT.

Jeżeli stałe miejsce prowadzenia działalności podatnika jest wykorzystywane przez niego dla celów wsparcia administracyjnego (np. rozliczenia księgowe usługi, fakturowanie) taki udział nie stanowi o zaangażowaniu tego miejsca w świadczenie usług.

Podstawa prawna: art. 17 ustawy

Obowiązek składania informacji podsumowujących VAT-UE w odniesieniu do usług

Podatnicy świadczący usługi, dla których miejsce świadczenia określono zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ustawy, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, są zobowiązani do złożenia informacji podsumowującej.

Więcej informacji na temat informacji podsumowujących, progów dla składania ich miesięcznie lub kwartalnie, przykładów ich wypełniania znajduje się w broszurze „Transakcje wewnątrzwspólnotowe – obowiązek rejestracji i składania informacji podsumowującej”

Miejsce świadczenia usług dla potrzeb VAT - zasady szczególne dla niektórych usług

Źródło: Ministerstwo Finansów