VAT przy zakupie paliw do samochodów

22 sierpnia 2005 r. weszły w życie zmiany w zakresie przepisów VAT, które dotyczą między innymi zasad odliczania podatku naliczonego, związanego z nabywaniem paliw do samochodów.

SPIS TREŚCI

Zasady odliczania VAT przy zakupie paliw do samochodów - skutki w podatku dochodowym od osób prawnych

Koszty uzyskania przychodu

Zmiany w podatku VAT mają bezpośredni wpływ na podatek dochodowy od osób prawnych. Powyższe wynika z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na mocy którego podatek od towarów i usług, co do zasady, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Przepis ten równocześnie wskazuje wyjątki od tej zasady. I tak, kosztem uzyskania przychodu będzie między innymi podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego.

Ze względu na fakt, że w ciągu ostatnich lat obowiązują różne regulacje w ustawie o podatku od towarów i usług dotyczące odliczania podatku naliczonego przy nabywaniu paliw do samochodów, warto prześledzić te zmiany i zastanowić się nad konsekwencjami w podatku dochodowym od osób prawnych.

Pod rządami „starej” ustawy o VAT

Pod rządami przepisów poprzednio obowiązującej ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.) początkowo podatnicy mogli odliczyć podatek naliczony związany z nabyciem paliw do samochodów bez żadnych ograniczeń.

W wyniku nowelizacji ustawy od 1 stycznia 2000 r. pojawił się przepis art. 25 ust. 1 pkt 3a, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Kolejna zmiana w tym zakresie obowiązywała od 26 marca 2002 r., a dotyczyła zakazu odliczania podatku naliczonego także od nabywanego oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Nowe rozwiązania „nowej” ustawy o VAT

Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn.zm.), która weszła w życie 1 maja 2004 r., wprowadziła jeszcze inne rozwiązanie. Otóż na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 3 tej ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ – oznacza dopuszczalną ładowność,

n – oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

Dopuszczalną ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń) należało określić na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, nie miały określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznawane były również za samochody osobowe.

Od tej zasady były wyjątki. Odliczenie podatku naliczonego było możliwe w przypadku nabycia paliw do:

• pojazdów specjalnych – jeżeli z wyciągu ze świadectwa homologacji lub z odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, wynikało, że jest to pojazd specjalny,

• pojazdów samochodowych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z wyciągu ze świadectwa homologacji lub z odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, wynikało takie przeznaczenie.

Przykład

Spółka posiada samochód osobowo-dostawczy o ładowności 550 kg, w którym jest 5 miejsc siedzących. Zgodnie z ustawą o VAT, obowiązującą do 30 kwietnia 2004 r., spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z kupowanym do tego samochodu paliwem. Kosztem uzyskania przychodu była zatem wartość netto zakupionego paliwa. Od 1 maja 2004 r. podatniczka utraciła prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż ładowność określona w świadectwie homologacji jest mniejsza niż wartość wynikająca ze wzoru Lisaka – 357 kg + 5 x 68 kg = 697 kg. Oznacza to, że od 1 maja 2004 r. koszty uzyskania przychodu wzrosły o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem paliwa do tego samochodu.

Znowelizowane zasady „nowej” ustawy o VAT

Od 22 sierpnia 2005 roku obowiązują znowelizowane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Wzór Lisaka zniknął z art. 86 ustawy. Ustawodawca uzależnił możliwość odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw do samochodów od masy całkowitej pojazdu.

Zgodnie z nowym brzmieniem przepisu art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 ustawy, tzn. pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Również od tej zasady są pewne wyjątki. Mianowicie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego przy nabyciu paliw do pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony nie dotyczy:

1) pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van,

2) pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które są oddzielone od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 proc. długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków,

3) pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków,

4) pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,

5) pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w myśl przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy o VAT,

6) pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w punktach 1–4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Ze względu na nieprecyzyjną redakcję przepisu art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, podatnicy mieli wątpliwości, czy wyjątki zawarte w ust. 4 art. 86 mają zastosowanie przy nabywaniu paliw do wymienionych w tym przepisie samochodów. W odpowiedzi Ministerstwo Finansów zamieściło na swoich stronach internetowych następujące wyjaśnienie: „Znowelizowany przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi o braku możliwości odliczenia podatku od paliwa wykorzystywanego do samochodów i pojazdów wymienionych w art. 86 ust. 3. W przepisie tym są wymienione samochody osobowe oraz pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Przepis ten nie dotyczy jednak wszystkich pojazdów o takiej właśnie dopuszczalnej masie całkowitej. Zakres przedmiotowy samochodów i pojazdów, które objęte są regulacją art. 86 ust. 3 znowelizowanej ustawy, jest określony również przez ust. 4 tego artykułu. Przepis art. 86 ust. 4 jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy, a zatem nie obejmuje, pewnych kategorii pojazdów. Tym samym zakaz odliczenia podatku od paliwa, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 3, nie odnosi się do paliwa wykorzystywanego do pojazdów, których ten przepis nie dotyczy. Oznacza to zatem, że podatnikowi będzie przysługiwało odliczenie podatku od paliwa wykorzystywanego do pojazdów wymienionych w art. 86 ust. 4. Warto jednak pamiętać, że spełnienie wymagań dla niektórych pojazdów samochodowych wymienionych w ust. 4 art. 86 stwierdza się na podstawie zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z regulacjami ustawy z 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (j.t. Dz.U. z 2003 r. Nr 58, poz. 515 z późn.zm.) oraz zmianami wprowadzonymi do tej ustawy omawianą nowelizacją, w przypadku gdy podczas kontroli drogowej zostanie stwierdzone, że właściciel pojazdu dokonał jego przeróbek i nie zostało to uwzględnione w dokumentach rejestracyjnych, policja będzie obowiązana do zatrzymania dowodu rejestracyjnego pojazdu oraz zawiadomienia dyrektora izby skarbowej.

Ponadto zgodnie z dodanym przedmiotową nowelą art. 95a w ustawie z 20 maja 1971 r. – Kodeks wykroczeń (Dz.U. Nr 12, poz. 114 z późn.zm.) posługujący się dowodem rejestracyjnym zawierającym dane o spełnieniu przez pojazd wymagań technicznych określonych w przepisach ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 oraz z 2005 r. Nr 14, poz. 113) niezgodne ze stanem faktycznym podlega karze grzywny do 500 zł”.

Reasumując – brak możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od zakupionego paliwa do samochodów daje podstawę do zaliczenia podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawa prawna:

art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm.).

Maria Dolna-Ciemniakowska

doradca podatkowy
Publikacja: Prawo Przedsiębiorcy 37/2005 z dnia 12.09.2005