Spółka z o.o. posiada konto walutowe euro. Wysyła pracownika w delegację zagraniczną. W związku z tym spółka wypłaca 400 euro z banku do kasy - następnie przekazuje tę kwotę pracownikowi jako zaliczkę. Pracownik wydaje 358 euro, a resztę zwraca do kasy w wyniku rozliczenia delegacji. Z kasy pozostałe 42 euro spółka wpłaca do banku. Jakie kursy walut należy zastosować do rozliczenia powyższych operacji?
Na wstępie warto zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustaw podatkowych, jak i ustawy o rachunkowości niewiele miejsca poświęca się zagadnieniom prawidłowego wyboru kursu waluty (tj. kursu kupna bądź sprzedaży banku, z którego jednostka korzysta, lub kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski dla danej waluty). Z tego też powodu sposób rozliczania transakcji wyrażonych w walutach obcych obarczony jest dużym ryzykiem wyboru nieprawidłowego kursu wyceny lub złego dnia rozliczenia. Nie inaczej jest w przypadku opisanym przez czytelnika. Brak jest bowiem tutaj regulacji prawnych, a większość operacji odbywa się na zasadzie wyboru rozwiązania o mniejszym ryzyku podatkowym.
W pytaniu przedstawionym przez czytelnika mamy do czynienia z trzema rodzajami operacji gospodarczych:
1) pobraniem waluty z konta oraz późniejsze wpłacenie jej do kasy,
2) wypłatą zaliczki w walucie pracownikowi,
3) wydatkami poniesionymi przez pracownika podczas delegacji.
Każda z tych operacji jest rozliczana innym kursem i w innym czasie.
Pobranie gotówki do kasy
Przesłanką ustalenia kursu pobrania waluty z konta i wpłacenia jej do kasy jest fakt, że operacja ta nie pociąga za sobą zmiany stanu środków pieniężnych w jednostce. Ta sama waluta zostaje tylko przeniesiona z konta bankowego do kasy. W takim przypadku nie występuje zmiana właściciela środków pieniężnych (cały czas jest nim jednostka) i nie ustala się kursu pobrania waluty z banku do kasy. Gdyby taki kurs był ustalany, to doszlibyśmy do sytuacji, że w przypadku gdyby tego samego dnia pobrano waluty z banku i tego samego dnia je zwrócono, dwukrotnie, ustalono by różnice kursowe i firma z tytułu tej operacji poniosłaby zysk lub stratę (co oczywiście nie miałoby miejsca).
Dlatego też w przypadku pobrania z konta walutowego waluty i wpłacenia jej do kasy nie ustala się różnic kursowych, a kursem do następnej operacji jest kurs historyczny waluty w banku (czyli najprawdopodobniej kurs z otrzymania waluty do banku).
Inaczej będzie w przypadku nieopisanym w pytaniu, a więc gdy jednostka nie posiada waluty, a nabywa ją płacąc złotówkami. Wtedy kursem będzie kurs kupna banku, z którego usług jednostka korzysta.
Wypłata zaliczki
Podobną operacją do opisanej powyżej jest wypłata pracownikowi zaliczki w walucie. Również w tym przypadku nie występują różnice kursowe, gdyż przekazanie zaliczki pracownikowi nie jest operacją powodującą przychód lub koszt w jednostce. Również w tym przypadku pracownik może zwrócić całkowicie zaliczkę, a z tego tytułu w sposób oczywisty nie powstaną różnice kursowe. A zatem zwrot nawet części zaliczki nie powoduje powstania przychodów i kosztów w jednostce.
Rozliczenie wydatków dokonanych podczas delegacji
Rozliczenie pracownika z zaliczki walutowej jest tym momentem, w którym następuje ustalenie odpowiedniego kursu i różnic kursowych. W przypadku zaliczek na delegacje istnieje szereg wątpliwości: jaki kurs i pod jaką datą ująć wydatki poniesione przez pracownika? W tym przypadku najczęściej pojawiające się rozwiązania to:
• rozliczenie wydatków poniesionych przez pracownika podczas delegacji pod datą rozliczenia delegacji (a rozliczenie powinno nastąpić w ciągu 7 dni od dnia zakończenia delegacji, jednak nie później niż na koniec miesiąca),
• rozliczenie kosztów w dniach ich faktycznego poniesienia – które wynika z daty wystawienia dokumentu.
Wydatki powinny zostać rozliczone kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski dla danej waluty (czyli w sytuacji opisanej w pytaniu średni kurs NBP dla euro). Choć warto podkreślić, że i w tym zakresie pojawiają się inne opinie.
Wydaje się, że obydwa z wyżej zaprezentowanych rozwiązań są prawidłowe. Ważne jest, aby raz przyjętą zasadę stosować w sposób ciągły i obowiązkowo zapisać jej stosowanie w polityce rachunkowości jednostki.
Takie rozwiązanie – z uwagi na brak pełnych regulacji podatkowych i bilansowych – jest wystarczające zarówno dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i ustawy o rachunkowości.
Piotr Rybicki
dyrektor finansowy
w firmie MM Petro Sp. z o.o.
Podstawa prawna:
• art. 30 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn.zm.),
• art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm.).