Przy ustalaniu dochodu za 2005 r. do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych kwoty rezerwy nie zaliczono do kosztów uzyskania przychodów. W związku z powstaniem ujemnej różnicy przejściowej spółka ustaliła aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w wysokości 19% kwoty utworzonej rezerwy z tytułu premii dla pracowników. Podatek odroczony zaksięgowano: Wn 641 „Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego”, Ma 870 „Podatek dochodowy”. Na zwyczajnym zgromadzeniu wspólników w maju 2006 r. sprawozdanie finansowe za 2005 r. zostało zatwierdzone, a wynik finansowy netto za 2005 r. podzielony.
Do końca 2006 r. naliczono i wypłacono premię w kwocie odpowiadającej części kwoty rezerwy utworzonej w 2005 r. Listy wypłaty premii i wykorzystanie rezerwy zaksięgowano następująco:
Wn 404 „Koszty wynagrodzeń”
Ma 230 „Rozrachunki z pracownikami”
Wn 640 „Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów”
Ma 490 „Rozliczenie kosztów”
W związku z trudną sytuacją finansową zarząd spółki postanowił, że pozostała kwota premii nie zostanie wypłacona. Jak zaewidencjonować rozwiązanie niewykorzystanej rezerwy na premie dla pracowników i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego?
RADA
Rozwiązanie niewykorzystanych rezerw ewidencjonuje się odwrotnie, niż ich tworzenie. Konta wykorzystane do tego zapisu są różne, w zależności od stosowanej metody ewidencji kosztów.
UZASADNIENIE
Premie dla pracowników stanowią krótkoterminowe świadczenie pracownicze, na które - jeżeli są to kwoty istotne i ich wysokość można wiarygodnie oszacować - należy tworzyć rezerwę na koszty. Rezerwy te - zgodnie z definicją ustawy o rachunkowości - w księgach rachunkowych oraz w sprawozdaniu finansowym wykazuje się jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.
Jeśli te rezerwy okażą się zbędne, należy je rozwiązać. Ewidencja księgowa rozwiązań zależy od sposobu ewidencji kosztów, który może się odbywać:
- tylko w układzie rodzajowym,
- na kontach zespołu 4 i 5 lub
- tylko na kontach zespołu 5.
Stosowany sposób ewidencji biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów powinien być zgodny z przepisami art. 39 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z nimi:
- jednostki dokonują biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy;
- odpisy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń; czas i sposób rozliczenia powinny być uzasadnione charakterem rozliczanych kosztów;
- zobowiązania ujęte jako bierne rozliczenia międzyokresowe zmniejszają koszty okresu sprawozdawczego, w którym stwierdzono, że zobowiązania te nie powstały.
Ewidencja aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego wynika z przepisów art. 37 ustawy o rachunkowości, stosownie do których:
- wartością podatkową pasywów jest ich wartość księgowa pomniejszona o kwoty, które w przyszłości pomniejszą podstawę podatku dochodowego;
- aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się w wysokości kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego w związku z ujemnymi różnicami przejściowymi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego;
- wysokość aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się z uwzględnieniem stawek podatku dochodowego obowiązujących w roku powstania obowiązku podatkowego;
- wpływający na wynik finansowy podatek dochodowy za dany okres sprawozdawczy obejmuje część bieżącą i część odroczoną.
Przy ustalaniu i ewidencji podatku odroczonego spółka może wykorzystać również postanowienia Krajowego Standardu Rachunkowości nr 2 „Podatek dochodowy”.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Podany przez spółkę sposób ujęcia w księgach rachunkowych 2006 r. wypłaty premii i wykorzystania rezerwy na premię byłby poprawny pod warunkiem, że spółka ewidencjonuje koszty wyłącznie na kontach zespołu 4. Wówczas w 2005 r. utworzenie rezerwy na premię należało zaksięgować: Wn 490 „Rozliczenie kosztów”, Ma 640 „Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów”. Prawidłową ewidencję utworzenia, wykorzystania i rozwiązania rezerwy na premię przedstawia wariant II przykładu.
W 2005 r. spółka prawidłowo, przy wyliczeniu dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów utworzonej rezerwy na premię. Jest to zgodne z art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Przy ustalaniu podstawy opodatkowania za 2006 r. należy:
- w kosztach uzyskania przychodów uwzględnić kwotę 80 000 zł z tytułu wypłaconej premii,
- do przychodów nie zaliczyć rozwiązania niewykorzystanej rezerwy w kwocie 20 000 zł, co jest zgodne z przepisami art. 12 ust. 1 pkt 5a ustawy podatkowej.
Podstawa prawna:
- art. 39 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540
- art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589
Teresa Fołta
biegły rewident