Do majątku trwałego spółki jawnej należy m.in. hala produkcyjna oraz trzy budynki magazynowe, z których jeden nie jest używany już od dłuższego czasu, ponieważ ze względu na stan techniczny wymaga remontu. Spółka zamierza go przeprowadzić na wiosnę. Na potrzeby swojego biura spółka wynajęła niedawno budynek będący własnością osoby fizycznej.
W treści umowy najmu zapisano, iż obowiązek składania deklaracji i zapłaty podatku od nieruchomości obciąża najemcę. Czy wartość podatku od nieruchomości, zapłaconego zarówno od własnych, jak i wynajmowanych budynków, spółka może zaliczyć do kosztów? Jeżeli tak, to jak rozliczyć ten koszt, zwłaszcza gdy dojdzie do powstania zaległości podatkowych?
RADA
Kosztem uzyskania przychodów może być tylko ta część zapłaconego podatku od nieruchomości, która dotyczy obiektów rzeczywiście wykorzystywanych w działalności gospodarczej Państwa spółki. Mimo że spółka nie staje się podatnikiem podatku od nieruchomości na mocy umowy zawartej z właścicielem budynku wynajmowanego przez nią na biuro, to wspólnicy zaliczą zapłacony podatek do kosztów działalności. Tego rodzaju koszt rozlicza się zawsze metodą kasową.
UZASADNIENIE
Spółki i osoby fizyczne, które płacą podatki i opłaty lokalne (w tym podatek od nieruchomości), mogą wydatki z tego tytułu zaliczać do kosztów prowadzonej działalności. Od powyższej reguły są jednak pewne wyjątki, determinowane głównie specyfiką podatku od nieruchomości. Jego pobieranie związane jest bowiem z samym faktem władania nieruchomością, nie ma natomiast znaczenia to, czy przedmiot opodatkowania przynosi dochód lub też czy wpływa na powstawanie przychodu.
Nieruchomości wyłączone z użytkowania
Według definicji zawartej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych budynkami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są takie obiekty, które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz budynków, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W związku z tym, że przepisy podatkowe w zakresie definicji obiektów budowlanych odwołują się bezpośrednio do prawa budowlanego, sytuacja taka będzie miała miejsce w szczególności w przypadku wydania przez organ nadzoru budowlanego decyzji o opróżnieniu bądź wyłączeniu z użytkowania całości lub części budynku ze względu na jego zły stan techniczny.
W opisanej sytuacji niemożność eksploatacji jednego z budynków magazynowych jest stanem przemijającym, gdyż spółka zamierza przeprowadzić w tym budynku remont. Dlatego Państwa spółka nie może liczyć na obniżenie stawki podatku od nieruchomości.
Niestety wiele wskazuje na to, że wspólnicy nie zrekompensują sobie - poprzez zaliczenie do kosztów - wydatków związanych z podatkiem od nieruchomości od obiektu nieużywanego. Stanie temu na przeszkodzie art. 22 ust. 1 updof, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków określonych w art. 23 updof.
Mimo że od 1 stycznia 2007 r. definicja kosztów uległa poszerzeniu, to nadal można zaliczyć do nich tylko te nakłady, które są racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz które są związane z działalnością gospodarczą podatnika, a ich poniesienie zmierza do osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Tymczasem budynek wyłączony z użytkowania, a przy tym pozostający w złym stanie technicznym od dłuższego czasu, jest z punktu widzenia racjonalnie prowadzonej działalności jedynie źródłem niepotrzebnych wydatków związanych z jego utrzymaniem. Nie tylko nie sprzyjają one zwiększaniu przychodów, ale wręcz godzą w samo ich źródło.
Ta negatywna kwalifikacja może ulec zmianie z chwilą rozpoczęcia remontu magazynu, jeżeli spółka planuje jego gospodarcze wykorzystywanie w przyszłości, albo też oddania obiektu w najem.
Nieruchomość wynajęta lub wydzierżawiona
Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne - w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej - które są:
- właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych,
- posiadaczami samoistnymi,
- użytkownikami wieczystymi,
- posiadaczami nieruchomości lub obiektów budowlanych stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.
Z powyższego wynika, iż osoba lub jednostka organizacyjna (w tym spółka jawna), która zawiera umowę najmu z właścicielem nieruchomości innym niż Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, nie staje się podatnikiem podatku od nieruchomości. Cechą charakterystyczną zobowiązań publicznoprawnych jest bowiem to, iż nie mogą one być przenoszone na inne osoby w drodze kontraktu cywilnoprawnego. W związku z tym należy stwierdzić, iż postanowienia umowy dotyczące przejęcia przez Państwa spółkę jako najemcę obowiązków w podatku od nieruchomości są nieskuteczne. Jeżeli jednak Państwa spółka opłaca ten podatek (lub zwraca jego równowartość), wydatki z tym związane (jako świadczenie dodatkowe należne wynajmującemu) będą stanowiły dla Państwa koszt podatkowy. Tego zdania jest również NSA, który w wyroku z 2 lutego 1995 r., sygn. akt SA/Wr 1314/94, stwierdził, że:
skoro strony umowy dzierżawy ustaliły, że dzierżawca oprócz czynszu będzie obowiązany płacić czy też zwracać właścicielowi wydatki związane z podatkiem od nieruchomości, suma tych wydatków stanowi dla dzierżawcy koszt uzyskania przychodu.
W tym miejscu należy podkreślić, że wśród organów podatkowych można spotkać odmienne stanowisko w tej sprawie. W piśmie wydanym 10 października 2005 r. przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni, nr PD3/4111/415/0029/05, czytamy, że:
Wartość czynszu skalkulowanego według cen rynkowych, zawierającego podatek od nieruchomości, zapłaconego przez dzierżawcę gruntu wykorzystywanego do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, stanowi koszt uzyskania. Natomiast zapłata przez dzierżawcę tej samej daniny jako świadczenia odrębnego od czynszu uniemożliwia obciążenie kosztów wartością uiszczonego podatku.
WARTO ZAPAMIĘTAĆ
Podatek od nieruchomości uiszczany przez najemców lub dzierżawców na podstawie umowy z właścicielem nie czyni z nich podatników tego podatku, lecz pozwala na zaliczenie uiszczonej kwoty do kosztów podatkowych. Dla właściciela nieruchomości równowartość zapłaconego podatku jako świadczenie dodatkowe z tytułu umowy najmu lub dzierżawy będzie przychodem do opodatkowania.
Moment zaliczenia do kosztów
Zapłacony podatek od nieruchomości to wydatek o charakterze pośrednim, niewykazujący ścisłego związku między nim a określonym przychodem, który może być przypisany do przychodów danego roku podatkowego.
W myśl art. 22 ust. 5c updof koszty uzyskania przychodów:
inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Z przedstawionego powyżej uregulowania wynika, iż wydatki z tytułu podatku od nieruchomości należy zaliczać do kosztów tego okresu rozliczeniowego (roku), w którym zostały poniesione. Zasada ta dotyczy również zaległości podatkowych z tego tytułu, z tą jednak uwagą, że stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 18 updof za koszt podatkowy nie uważa się odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa.
WARTO ZAPAMIĘTAĆ
Do kosztów nie zalicza się odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa.
Podstawa prawna:
- art. 22 ust. 1 i ust. 5c, art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 249, poz. 1824
- art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 842; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 245, poz. 1775
Małgorzata Rymarz
ekspert w zakresie podatków dochodowych