Jakie strony transakcji między podmiotami powiązanymi są zobowiązane do jej dokumentowaniaSpółka z o.o. nabywa surowce od powiązanej rodzinnie spółki komandytowej. Wartość transakcji przekracza limity, o których mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Czy powstały w wyniku tej transakcji obowiązek dokumentowania powinna realizować spółka komandytowa (sprzedawca) czy spółka z o.o. (odbiorca)?
Podatnicy uczestniczący w transakcji uznanej za transakcję między podmiotami powiązanymi będą zobowiązani do prowadzenie dokumentacji tej transakcji. Oznacza to, że dokumentację powinna prowadzić spółka z o.o. i z osobna wspólnicy spółki komandytowej.
Począwszy od 1 stycznia 2001 r. podatnicy zawierający transakcje z podmiotem powiązanym są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej obejmującej m.in.:
1) określenie funkcji, jakie będą spełniać uczestnicy transakcji,
2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formy i terminu zapłaty,
3) metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4) określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach,
5) wskazanie innych czynników – w przypadku gdy były uwzględnione w celu określenia wartości przedmiotu transakcji,
6) określenie korzyści, oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji, związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.
Obowiązek obejmuje transakcje między podmiotami powiązanymi, w zależności od wysokości łącznej kwoty świadczeń w jednym roku oraz przedmiotu świadczenia. Do celów podatku dochodowego od osób prawnych obowiązek obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:
1) 100 000 euro – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego (akcyjnego), określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2) 30 000 euro – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3) 50 000 euro – w pozostałych przypadkach.
Do celów podatku dochodowego od osób fizycznych analogiczniy obowiązek powstaje w przypadku przekroczenia limitu określonego wyżej – w punktach 2) i 3).
Jak sądzę, w przypadku Czytelnika mamy do czynienia z podmiotami powiązanymi w myśl art. 11 updop i art. 25 updof. Co więcej, transakcje miedzy spółką z o.o. i spółką komandytową przekroczyły wskazane limity. W tej sytuacji wątpliwości Czytelnika budzi to, który z uczestników transakcji powinien ją udokumentować. Ponieważ ustawodawca nie określił wyłączeń z obowiązku dokumentowania transakcji, należy uznać, że obowiązek taki spoczywa na wszystkich jej stronach.
Przykład
Spółka z o.o. dokumentuje transakcję z powiązaną spółką akcyjną. Dokumentację tej transakcji prowadzi spółka akcyjna. Do spółki z o.o. zwrócił się organ podatkowy o przedłożenie w ciągu 7 dni dokumentacji tej transakcji. W tej sytuacji spółka z o.o. wskazała mu, że dokumentację taką może znaleźć w siedzibie spółki akcyjnej. Jeżeli urzędnik oszacuje dochód z transakcji w wyższej wysokości niż spółka. z o.o. (lub stratę w wysokości niższej), będzie miał w tym przypadku prawo do zastosowania 50% sankcji na tej różnicy.
Należy zaznaczyć, że kontrahent spółki z o.o. jest spółką komandytową, czyli spółką osobową prawa handlowego, dlatego nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami tego podatku są wspólnicy spółki komandytowej. Ponieważ art. 25a updof nakłada obowiązek dokumentowania transakcji na podatnika, a nie na stronę, wynika z tego obowiązek prowadzenia tej dokumentacji dla poszczególnych wspólników spółki komandytowej.
Dokumentacja, z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, powinna zostać sporządzona w celu udokumentowania transakcji pomiędzy spółką z o.o. i wspólnikami spółki komandytowej. Ponieważ skutki podatkowe odnoszą się w tym samym zakresie do wszystkich wspólników, dla celów dokumentacji za uczestników transakcji uznać należy spółkę z o.o. i spółkę komandytową. Struktura wkładów wspólników spółki komandytowej i struktura podziału między nimi zysku nie ma znaczenia dla analizy przedmiotu transakcji, analizy funkcjonalnej uczestników transakcji oraz sposobu i metody określania ceny transferowej. Uznanie spółki z o.o. i spółki komandytowej (a nie pojedynczych jej wspólników) za uczestników transakcji dla celów tej dokumentacji odzwierciedla naturę kontraktową stosunków cywilnoprawnych, które stanowią zasadniczy przedmiot udokumentowania.
W praktyce może to oznaczać, że dokumentacje prowadzone dla poszczególnych wspólników spółki komandytowej mogą być we wspólnym zakresie ujednolicone (a więc podstawowe elementy dokumentacji będą wspólne). Powyższe uwagi odnoszą się także do transakcji, w której stronę stanowiłaby spółka jawna.
Zagrożenia
Jeżeli władze określą dochód podatnika w wysokości wyższej (stratę w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez podatnika w związku z dokonaniem transakcji, o których mowa wyżej, a podatnik nie przedstawi wymaganej art. 9a updop (lub art. 25a updof) dokumentacji – różnicę opodatkowuje się stawką 50% (art. 19 ust. 4 updop i art. 30d updof).
• art. 9a, art. 19 ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2004 r. Nr 254, poz. 2533
• art. 25a i 30d ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2004 r. Nr 281, poz. 2781
Sławomir Biliński
prawnik