Przy transakcjach łańcuchowych transport towaru może zostać przypisany tylko do jednej z dostaw. Wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości potwierdził zgodność przepisów polskiej ustawy o VAT z przepisami unijnymi. Wydany 6 kwietnia 2006 r. wyrok ETS w sprawie C-245/04 (EMAG Handel Eder OHG) wydaje się potwierdzać prawidłowość wypracowanych przez europejską i polską praktykę rozwiązań w zakresie opodatkowania VAT międzynarodowych transakcji łańcuchowych.
Niestety, wbrew oczekiwaniom wyrok nie rozstrzygnął wprost, czy kryterium odpowiedzialności za towar oraz jego transport (wysyłkę) ma decydujące znaczenie przy określeniu miejsca opodatkowania poszczególnych dostaw w łańcuchu. Warto jednak zaznaczyć, że za takim właśnie stanowiskiem opowiedział się Adwokat Generalny, co może stanowić dobry przyczynek do dalszych dyskusji.
WAŻNE
W przypadku Polski kwestia będąca przedmiotem rozstrzygnięcia ETS w sprawie C-245/04 nie powinna budzić zbytnich kontrowersji, gdyż przedstawione rozwiązanie zostało wprowadzone do ustawy o podatku od towarów i usług już 1 maja 2004 roku.
Transakcje łańcuchowe
ETS ograniczył się do stwierdzenia, że w przypadku dwóch następujących po sobie dostaw tego samego towaru, realizowanych w ten sposób, że pierwszy podmiot wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy (i następuje jedno fizyczne przesunięcie towaru pomiędzy zaangażowanymi państwami) – transport towaru może zostać przypisany tylko do jednej z dostaw. Według Trybunału konkluzja ta pozostaje aktualna bez względu na to, która ze stron transakcji posiada prawo do dysponowania towarem podczas transportu, a dostawa, której przypisuje się transport, będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów podlegającą preferencyjnej 0-proc. stawce VAT.
ETS wyjaśnił także, iż miejscem opodatkowania takiej dostawy będzie państwo rozpoczęcia transportu towarów. Dostawy poprzedzające dostawę transportową będą opodatkowane w państwie rozpoczęcia transportu towarów, natomiast dostawy następujące po tej dostawie – w państwie zakończenia transportu.
Z uwagi na fakt, że VI dyrektywa VAT nie odnosi się bezpośrednio do opodatkowania transakcji łańcuchowych, komentowany wyrok może przyczynić się do wyjaśnienia niektórych wątpliwości w tych państwach, gdzie lokalne ustawodawstwo nie przewiduje odpowiednich reguł w tym zakresie lub reguły te nie są wystarczająco jasne.
Miejsce świadczenia
Zagadnienie rodzące największe problemy na poziomie VI dyrektywy wciąż pozostało bez odpowiedzi. Mianowicie, ETS nie odniósł się bezpośrednio do tego, której dostawie należy przypisać transport oraz jakie kryterium powinno być w tym zakresie decydujące. Dotychczasowa praktyka i lokalne ustawodawstwa niektórych państw członkowskich przyjmują z reguły, iż kryterium takim są ustalenia stron dotyczące organizacji transportu, tj. stwierdzenie, która ze stron lub na rzecz (koszt) której strony towary są transportowane do ostatniego nabywcy. W wielu państwach UE (np. Polska, Niemcy, Holandia) za dostawę wewnątrzwspólnotową uznaje się dostawę na rzecz strony odpowiedzialnej za transport, chyba że dowiedzie, iż transport należy przypisać późniejszej, realizowanej przez nią dostawie. Jeżeli transport organizowany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu, zwykle to jego dostawę traktuje się jako transportową. Podobne zasady zawarto w art. 22 ust. 2 i 3 polskiej ustawy o VAT. Jednakże niejasne brzmienie tych przepisów może powodować pewne rozbieżności interpretacyjne. Pomocą w tym zakresie służyć może opublikowana ostatnio przez Ministerstwo Finansów broszura „Miejsce świadczenia przy dostawie towarów i świadczeniu usług”.
Polskie przepisy
Nie wydaje się, żeby omawiany wyrok mógł istotnie zmienić sytuację polskich podatników, gdyż potwierdza on jedynie prawidłowość rozwiązań zastosowanych w polskiej ustawie o VAT. Niemniej jednak, rozstrzygając podstawowe wątpliwości wynikające z ustawodawstwa unijnego, wyrok ten stanowi duży krok w kierunku uzgodnienia jednolitej praktyki w zakresie sposobu opodatkowania VAT transakcji łańcuchowych, co powinno zapewnić większą pewność obrotu w UE (np. poprzez uniknięcie sytuacji, gdy stanowisko prezentowane przez polskie organy skarbowe jest odmienne od stanowiska organów skarbowych innego państwa zaangażowanego w daną transakcję).
Rafał Pawlicki
gp@infor.pl
• Rafał Pawlicki
Autor jest doradcą podatkowym z Deloitte