RADA
O kwotę nadpłaconych składek należy skorygować konto „Rozrachunki z ZUS” oraz koszty świadczeń na rzecz pracowników - w przypadku składki finansowanej przez pracodawcę. Ponieważ nadpłacona składka w części finansowanej przez pracownika została mu zwrócona przez spółkę, należy ją doliczyć do wynagrodzenia.
UZASADNIENIE
Jeżeli pracodawca jako płatnik składek na ubezpieczenia społeczne obliczy i przekaże do ZUS składki ponad kwotę rocznego ograniczenia, co do zasady nadpłacone kwoty są w całości zwracane. Część z tej kwoty, odpowiadająca wartości nienależnego potrącenia z wynagrodzenia, powinna być bezzwłocznie zwrócona pracownikowi. Spółka wypłaciła pracownikowi pełne wynagrodzenie związane z przekroczeniem rocznej podstawy, dlatego nadpłacone składki w całości stanowią kwotę należną spółce. Odrębną kwestią jest sposób rozliczenia z ZUS. Nienależnie opłacone składki, w zależności od sytuacji, podlegają zaliczeniu przez ZUS na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych składek. Mogą też podlegać zwrotowi. Sposób rozliczeń spółki z ZUS nie ma jednak wpływu na ewidencję korekt w księgach rachunkowych oraz na rozliczenie z pracownikiem kwot nienależnie potrąconych z jego wynagrodzenia. Przyjęty sposób ewidencji musi zapewniać rozdzielenie kwot ujętych wcześniej w kosztach spółki od kwot potrąconych z wynagrodzenia pracownika. Korekta powinna więc przebiegać w dwóch etapach. W pierwszym należy skorygować konto „Rozrachunki z ZUS” w korespondencji z kontem „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń”. W drugim natomiast należy zmniejszyć koszty ubezpieczeń społecznych również w korespondencji z kontem „Rozrachunki z ZUS”.
Ze względu na rozbieżności w podejściu do wpłat i zwrotów składek w rachunkowości i podatkach konieczne jest też zapewnienie bardzo szczegółowej ewidencji na potrzeby podatkowe. Należy pamiętać, że zaliczone do kosztów pracodawcy, lecz nie wpłacone do ZUS składki na ubezpieczenia społeczne podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych. Z kolei zwrócona nadpłata, w części należnej spółce, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wyłączeniu z opodatkowania podlegają tylko ewentualne odsetki od nieterminowego zwrotu oraz zwrócone składki niezaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast zwrócona pracownikowi nadpłata jest dla niego przychodem ze stosunku pracy podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Przykład
Pani Janina Kowalska jest zatrudniona w spółce Alfa na stanowisku doradcy klienta z uposażeniem miesięcznym 14 000 zł. W kwietniu spółka wypłaciła pani Janinie premię uznaniową w wysokości 32 000 zł. Łączne wynagrodzenie za miesiące od stycznia do kwietnia wyniosło 88 000 zł. Roczne ograniczenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe w 2008 r. to 85 290 zł. Zgodnie z obowiązującym stanem prawnym, w przypadku gdy z dokumentacji płacowej płatnika wynika, że w danym miesiącu następuje przekroczenie kwoty ograniczenia, płatnik oblicza i przekazuje składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tylko od tej części podstawy wymiaru składek, która nie spowoduje przekroczenia kwoty ograniczenia. Pracownik naliczający listę płac pomylił się jednak i naliczył składki emerytalne i rentowe od całej kwoty wynagrodzenia za kwiecień. Błąd zauważono w maju, po przekazaniu składek do ZUS. 16 maja spółka Alfa złożyła do ZUS deklaracje korygujące wraz z prośbą o zwrot nadpłaty. Nadpłacone składki, finansowane przez pracownika, w wysokości 305,15 zł, spółka Alfa zwróciła pani Janinie z własnych środków łącznie z wynagrodzeniem za maj. Nadpłacone składki z tytułu ubezpieczeń społecznych płaconych przez pracodawcę wynosiły 386,45 zł, natomiast z tytułu ubezpieczenia zdrowotnego powstała niedopłata w wysokości 27,46 zł. 30 maja ZUS zwrócił spółce nadpłacone składki po potrąceniu ubezpieczenia zdrowotnego (305,15 zł + 386,45 zł - 27,46 zł). Podstawowe dane z listy płac za kwiecień, zestawienie nadpłaconych składek oraz dane z listy płac za maj zestawiono w tabeli. Wynagrodzenie za pracę wypłacane jest pracownikom w przedostatnim dniu miesiąca rozrachunkowego, składki do ZUS - 15 dnia miesiąca następnego po miesiącu rozrachunkowym. Jednak w maju, ze względu na awarię systemu komputerowego, zlecenie wypłaty wynagrodzenia złożono zbyt późno i wynagrodzenie zostało postawione do dyspozycji pracownika 1 czerwca.
Tabela 1. Zestawienie nadpłaconych/nieopłaconych składek ZUS za kwiecień 2008 r.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Tabela 2. Zestawienie wynagrodzeń i korekt do ZUS
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Ewidencja księgowa
1. Lista płac za kwiecień 2008 r.:
a) łączne wynagrodzenie brutto
Wn „Koszty wynagrodzeń” 46 000,00
Ma „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 46 000,00
b) składki na ubezpieczenie społeczne w części pokrytej przez pracownika
Wn „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 6 306,60
Ma „Rozrachunki z ZUS” 6 306,60
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne”
c) składki na ubezpieczenie zdrowotne
Wn „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 3 572,41
Ma „Rozrachunki z ZUS” 3 572,41
- w analityce „Składki na ubezpieczenia zdrowotne”
d) zaliczka na podatek dochodowy
Wn „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 4 395,00
Ma „Rozrachunki z US” 4 395,00
2. Składki na ubezpieczenie w części pokrytej przez pracodawcę - kwiecień 2008 r.:
a) społeczne
Wn „Koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń” 7 387,60
Ma „Rozrachunki z ZUS” 7 387,60
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne”
b) Fundusz Pracy i FGŚP - kwiecień 2008 r.
Wn „Koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń” 1 173,00
Ma „Rozrachunki z ZUS” 1 173,00
- w analityce „Składki na Fundusz Pracy i FGŚP”
3. Wypłata wynagrodzenia:
Wn „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 31 725,99
Ma „Rachunek bankowy” 31 725,99
4. Ewidencja pozabilansowa:
Wn „Koszty nieuznawane za koszty podatkowe” 8 560,60
- w analityce „Nieopłacone składki ZUS”
5. Przekazanie składek ubezpieczeniowych do ZUS w maju:
Wn „Rozrachunki z ZUS”
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne” 13 694,20
- w analityce „Składki na ubezpieczenia zdrowotne” 3 572,41
- w analityce „Składki na Fundusz Pracy i FGŚP” 1 173,00
Ma „Rachunek bankowy” 18 439,61
6. Ewidencja pozabilansowa - korekta kosztów nieuznawanych za KUP:
Wn „Koszty nieuznawane za koszty podatkowe” -8 560,60
- w analityce „Nieopłacone składki ZUS”
7. Korekta deklaracji ZUS:
a) deklaracja korygująca
Wn „Rozrachunki z ZUS”
- w analityce „Rozliczenie nadpłat” 691,60
- w analityce „Składki na ubezpieczenia zdrowotne” 27,46
Ma „Rozrachunki z ZUS”
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne” 691,60
- w analityce „Rozliczenie nadpłat” 27,46
b) składki na ubezpieczenie społeczne w części pokrytej przez pracodawcę
Wn „Rozrachunki z ZUS” 386,45
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne”
Ma „Koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń” 386,45
8. Lista płac za maj 2008 r.:
a) łączne wynagrodzenie brutto
Wn „Koszty wynagrodzeń” 14 000,00
Wn „Rozrachunki z ZUS” 305,15
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne”
Ma „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 14 305,15
b) składki na ubezpieczenie w części pokrytej przez pracownika
Wn „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 343,00
Ma „Rozrachunki z ZUS” 343,00
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne”
c) składki na ubezpieczenie zdrowotne
Wn „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 1 256,59
Ma „Rozrachunki z ZUS” 1 256,59
- w analityce „Składki na ubezpieczenia zdrowotne”
d) zaliczka na podatek dochodowy
Wn „Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń” 3 024,00
Ma „Rozrachunki z US” 3 024,00
9. Składki na ubezpieczenie w części pokrytej przez pracodawcę:
a) społeczne
Wn „Koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń” 252,00
Ma „Rozrachunki z ZUS” 252,00
- w analityce „Składki na ubezpieczenia społeczne”
b) Fundusz Pracy i FGŚP
Wn „Koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń 357,00
Ma „Rozrachunki z ZUS” 357,00
- w analityce „Składki na Fundusz Pracy i FGŚP”
10. Ewidencja pozabilansowa do listy płac:
Wn „Koszty nieuznawane za koszty podatkowe”
- w analityce „Nieopłacone składki ZUS” 609,00
- w analityce „Niewypłacone wynagrodzenia” 14 000,00
11. Wpływ środków z ZUS z tytułu nadpłaconych składek:
Wn „Rachunek bankowy” 664,14
Ma „Rozrachunki z ZUS” 664,14
- w analityce „Rozliczenie nadpłat”
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Na koncie „Rozrachunki z ZUS” pozostaje saldo w wysokości 2181,13 zł wynikające z deklaracji za maj 2008 r. Zobowiązanie do ZUS za maj 2008 r., wynikające z listy płac, wynosi 2208,59 zł, natomiast aktualne zobowiązanie wykazane w deklaracji po potrąceniu rozliczonego ubezpieczenia zdrowotnego: 2208,59 zł - 27,46 zł = 2181,13 zł.
• art. 24 ust. 6a-8e oraz ust. 9 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 67, poz. 411
• § 6-8 rozporządzenia Ministra Płacy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe - Dz.U. Nr 161, poz. 1106; ost.zm. Dz.U. z 2004 r. Nr 243, poz. 2434
• art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 176, poz. 1238
• art. 21 ust. 1 pkt 111 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2007 r. Nr 225, poz. 1673
Anna Dyczkowska
księgowa z licencją MF