rada
Korygowanie błędów księgowych może odbywać się za pomocą storna czarnego lub storna czerwonego. Trzeba jednak pamiętać, że stosując storno czarne, należy dodatkowo wprowadzić zapis techniczny. Tylko wtedy obroty kont nie zostaną zawyżone.
uzasadnienie
Sposób poprawiania błędów zależy od terminu, w jakim je stwierdzono. Poprawianie błędów stwierdzonych w księgach rachunkowych może odbywać się więc albo poprzez skreślenie dotychczasowej treści i wpisanie nowej lub poprzez wprowadzenie dodatkowego zapisu korygującego.
Tabela. Poprawianie stwierdzonych błędów w księgach rachunkowych, zgodnie z ustawą o rachunkowości
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Poprawienie błędu przez skreślenie dotychczasowej treści i wpisanie nowej powinno być przeprowadzone:
• z zachowaniem czytelności błędnego zapisu,
• jednocześnie we wszystkich księgach rachunkowych,
• w tym samym miesiącu, w którym popełniono błąd, i nie może nastąpić po zamknięciu miesiąca.
Sporządzoną poprawkę należy podpisać i opatrzyć datą.
Z kolei poprawienie błędu przez wprowadzenie do ksiąg rachunkowych dowodu korygującego błędny zapis powinno być dokonywane tylko stornem czarnym (zapisy dodatnie) lub stornem czerwonym (zapisy ujemne).
Tego rodzaju korekty można przeprowadzać tylko po zamknięciu miesiąca i w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera.
Storno czerwone polega na wprowadzeniu do ksiąg rachunkowych zapisu korekty za pomocą liczb ujemnych. Należy ująć ją na tych samych kontach i po tych samych stronach, na których przeprowadzono zapis pierwotny.
Storno czarne z kolei polega na wprowadzeniu do ksiąg rachunkowych zapisu korygującego na tych samych kontach, na których dokonano zapisu błędnego, lecz po stronie przeciwnej, w kwocie dodatniej. Taki sposób korekty może zniekształcać obraz wprowadzonych wcześniej zdarzeń. Aby nie zawyżać obrotów na kontach, należy więc zastosować zapis techniczny, polegający na ewidencji po obu stronach tego samego konta takich samych kwot, lecz ze znakiem ujemnym. Stosuje się go dla zachowania czystości obrotów na kontach oraz dla przywrócenia kontom ich charakteru. Korygowanie zapisów w ten sposób powoduje, że obroty na kontach nie dostarczają mylących informacji o przebiegu operacji gospodarczych. Stosowanie zapisu technicznego wskazane jest przede wszystkim do kont wynikowych, czyli kont w zespole 4 i 7. Jeśli jednak jednostka uzna za celowe, to może stosować zapis techniczny także do innych kont, np. rozrachunkowych.
Przykład 1
Anulowano fakturę, która dokumentowała czynność niedokonaną (nie wykonano zafakturowanej usługi). Przy anulowaniu faktury nie powstał obowiązek zapłaty VAT w niej wykazanego, ponieważ nie dochodzi do sprzedaży i wprowadzenia faktury do obrotu.
Ewidencja księgowa
1. Wystawienie faktury VAT za usługę:
Wn „Rozrachunki z odbiorcami” 36 600
Ma „Sprzedaż usług” 30 000
Ma „VAT należny” 6 600
2. Korekta (anulowanie) faktury VAT wystawionej za sprzedaż usługi (storno czarne):
Wn „Sprzedaż usług” 30 000
Wn „VAT należny” 6 600
Ma „Rozrachunki z odbiorcami” 36 600
3. Zapis techniczny w kwotach ujemnych dokonany dla zachowania czystości obrotów:
a) na koncie zespołu 7
Wn „Sprzedaż usług” (-) 30 000
Ma „Sprzedaż usług” (-) 30 000
b) na koncie zespołu 2
Wn „VAT należny” (-) 6 600
Ma „VAT należny” (-) 6 600
c) na koncie zespołu 2
Wn „Rozrachunki z odbiorcami (-) 36 600
Ma „Rozrachunki z odbiorcami” (-) 36 600
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Przykład 2
Spółka wydała z magazynu materiały o wartości 5500 zł. Podczas analizy kont okazało się, że przez pomyłkę zarachowano w ciężar kosztów „Zużycie materiałów” kwotę 55 000 zł. Na skutek tej pomyłki zawyżono koszty o 49 500 zł. Jednostka skorygowała (zmniejszyła) koszty na kontach zapisem dodatnim. Jednocześnie dla zachowania czystości obrotów wprowadziła zapis techniczny równy kwocie korekty. Spółka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5.
Ewidencja księgowa
1. Wydanie materiałów z magazynu:
Wn „Koszty rodzajowe” 55 000
- w analityce „Zużycie materiałów”
Ma „Materiały” 55 000
2. Równoległe rozliczenie kosztów na konto zespołu 5:
Wn „Koszty działalności podstawowej” 55 000
Ma „Rozliczenie kosztów” 55 000
3. Korekta kosztów o zawyżoną wartość materiałów:
Wn „Materiały” 49 500
Ma „Koszty rodzajowe” 49 500
- w analityce „Zużycie materiałów”
4. Równoległe zmniejszenie kosztów w układzie funkcjonalnym:
Wn „Rozliczenie kosztów” 49 500
Ma „Koszty działalności podstawowej” 49 500
5. Zapis techniczny dla zachowania czystości obrotów:
a) na koncie rodzajowym
Wn „Koszty rodzajowe” (-) 49 500
- w analityce „Zużycie materiałów”
Ma „Koszty rodzajowe” (-) 49 500
- w analityce „Zużycie materiałów”
b) na koncie funkcjonalnym
Wn „Koszty działalności podstawowej” (-) 49 500
Ma „Koszty działalności podstawowej” (-) 49 500
c) na koncie rozliczenie kosztów
Wn „Rozliczenie kosztów” (-) 49 500
Ma „Rozliczenie kosztów” (-) 49 500
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Innym przykładem, gdzie można zastosować zapis techniczny, jest księgowanie kosztów niepodatkowych w ewidencji bilansowej. Kierownik jednostki może bowiem w polityce rachunkowości dokonać wyboru metody rozliczania rozrachunków z budżetem, ewidencjonując koszty niepodatkowe pozabilansowo lub prowadząc odpowiednią ewidencję analityczną kosztów rodzajowych. W przypadku prowadzenia ewidencji szczegółowej, dzięki której możliwe jest ustalenie wysokości kosztów nieuznawanych przez przepisy podatkowe, jednostka powinna w zakładowym planie kont przewidzieć konta analityczne ujmujące koszty w rozbiciu na stanowiące koszty uzyskania przychodów i niestanowiące tych kosztów. Wówczas koszty księgowe, wstępnie ujęte jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (NKUP), które następnie uznane zostały za koszty podatkowe, przeksięgowuje się z konta NKUP na konto KUP. W ten sposób zmniejsza się wartość kosztów na jednym koncie, a zwiększa na drugim. W tym przypadku wskazane jest wprowadzenie zapisu technicznego dla zachowania czystości obrotów na koncie kosztów rodzajowych, z którego dokonuje się przeksięgowania. Zapis techniczny stosowany jest po obu stronach tego samego konta, tymi samymi kwotami i z tym samym znakiem (plus lub minus).
Przykład 3
Wynagrodzenia pracowników za czerwiec 2008 r. w kwocie 80 000 zł brutto wypłacono w lipcu 2008 r. W czerwcu 2008 r. zaksięgowano składki na ubezpieczenia społeczne od tych wynagrodzeń, obciążające pracodawcę, w kwocie 14 000 zł. Jednostka prowadzi ewidencję i rozliczanie kosztów na kontach zespołu 4 i dla prawidłowego ustalenia kosztów podatkowych prowadzona jest odpowiednia ewidencja analityczna kosztów. Dla zachowania czystości obrotów jednostka stosuje zapis techniczny.
Ewidencja księgowa
1. Zaksięgowanie listy płac za czerwiec 2008 r.:
Wn „Koszty rodzajowe” 80 000
- w analityce „Wynagrodzenia NKUP”
Ma „Rozrachunki z pracownikami z tytułu wynagrodzeń” 80 000
2. Zaksięgowanie składek na ubezpieczenia społeczne obciążających pracodawcę:
Wn „Koszty rodzajowe” 14 000
- w analityce „Świadczenia na rzecz pracowników - ZUS NKUP”
Ma „Rozrachunki publicznoprawne” 14 000
- w analityce „Rozrachunki z ZUS”
3. Uznanie wypłaconych wynagrodzeń w lipcu 2008 r. za koszty uzyskania przychodów:
Wn „Koszty rodzajowe” 80 000
- w analityce „Wynagrodzenia stanowiące KUP”
Ma „Koszty rodzajowe” 80 000
- w analityce „Wynagrodzenia NKUP”
4. Zapis techniczny w kwotach ujemnych dokonany dla zachowania czystości obrotów na kontach zespołu 4:
Wn „Koszty rodzajowe” (-) 80 000
- w analityce „Wynagrodzenia NKUP”
Ma „Koszty rodzajowe” (-) 80 000
- w analityce „Wynagrodzenia NKUP”
5. Uznanie zapłaconych składek społecznych obciążających pracodawcę w sierpniu 2008 r. za koszty uzyskania przychodów:
Wn „Koszty rodzajowe” 14 000
- w analityce „Świadczenia na rzecz pracowników - ZUS stanowiący KUP”
Ma „Koszty rodzajowe” 14 000
- w analityce „Świadczenia na rzecz pracowników - ZUS NKUP”
6. Zapis techniczny w kwotach ujemnych dokonany dla zachowania czystości obrotów na kontach zespołu 4:
Wn „Koszty rodzajowe” (-) 14 000
- w analityce „Świadczenia na rzecz pracowników - ZUS NKUP”
Ma „Koszty rodzajowe” (-) 14 000
- w analityce „Świadczenia na rzecz pracowników - ZUS NKUP”
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
• art. 25 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2008 r. Nr 63, poz. 393
Joanna Gawrońska
biegły rewident