Jak uniknąć błędów przy rozliczaniu podróży służbowych

W większości przypadków wydatki ponoszone w związku z podróżą służbową stanowią koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Te korzystne rozwiązania mogą być jednak stosowane przy zachowaniu licznych warunków określonych przepisami. Przedsiębiorcy na każdym kroku rozliczania podróży służbowych muszą uważać na czyhające na nich pułapki podatkowe. 

Kiedy mamy do czynienia z podróżą służbową

Z podróżą służbową pracownika mamy do czynienia, gdy wykonuje on na polecenie pracodawcy zadanie służbowe:

• poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub

• poza stałym miejscem pracy (art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy).

W przypadku przedsiębiorców definiowanie podróży służbowej na podstawie przywołanego przepisu art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy nie jest już wystarczające. Podkreślił to m.in. NSA w wyroku z 29 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1053/09. Zdaniem składu orzekającego:

definicję pojęcia „podróż służbowa” przedsiębiorcy należy konstruować nie na podstawie powołanego przepisu, który dotyczy pracowników, lecz poprzez uwzględnienie stanowiska orzecznictwa i doktryny, zgodnie z którym „każdy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą wyjazd poza miejsce wykonywania działalności gospodarczej (określonej we wpisie) jest podróżą służbową, a przedsiębiorca może wówczas zaliczyć przysługujące mu diety do kosztów uzyskania przychodów” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Glosa do wyroku NSA z 15 września 2005 r.).

Efektem problemów ze zdefiniowaniem pojęcia podróży służbowej w stosunku do przedsiębiorców były negatywne dla podatników stanowiska organów podatkowych w kwestii możliwości ich rozliczania przez przedsiębiorców. Dotyczyły one w szczególności przedstawicieli branży transportowej. W interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2009 r., nr IPPB1/415-1411/08-2/IF, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

Z treści wniosku wynika, iż przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności są usługi kierowania pojazdami stanowiącymi własność zlecającego. Realizacja tego rodzaju usług wiąże się z ich wykonywaniem poza siedzibą firmy. Pobyt Pana poza miejscowością, w której znajduje się siedziba firmy, będący wynikiem zawartego kontraktu na wykonanie usług stanowiących istotę prowadzonej działalności gospodarczej, nie jest podróżą służbową. Wyjazdy krajowe czy zagraniczne są nieodzowne dla realizacji istoty działalności i jako takie nie są podróżami służbowymi. W konsekwencji należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym brak jest podstaw do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wartości diet z tytułu wskazanych w przedmiotowym wniosku podróży.

W ostatnim czasie, pod wpływem utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych (m.in. wyroku NSA z 15 września 2005 r., sygn. akt FSK 2176/04, wyroku WSA we Wrocławiu z 16 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 615/06, wyroku WSA w Lublinie z 17 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 757/06, wyroku WSA w Łodzi z 16 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Łd 1355/06, czy wyroku WSA w Opolu z 30 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Op 100/07), organy podatkowe zmieniły stanowisko na korzystne dla podatników. Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 15 maja 2010 r., nr DD2/033/259/PMN/09/1113, uznał, że nie znajduje uzasadnienia stanowisko, iż jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności (w tym przypadku usług transportowych) nie wchodzi w zakres podróży służbowych. W efekcie takiego stanowiska Ministerstwa Finansów nie budzi obecnie kontrowersji:

• zwolnienie od pdof diet i innych należności z tytułu podróży służbowej wypłacanych osobom zatrudnionym jako kierowca (art. 21 ust. 1 pkt 16 updof),

• możliwość zaliczenia do kosztów diet przez przedsiębiorców działających w branży transportowej (art. 23 ust. 1 pkt 52 updof).

Przedsiębiorcy, którzy przed wydaniem interpretacji z 15 maja 2010 r. naliczali diety za czas podróży służbowych, ale nie zaliczali ich do kosztów podatkowych, mają obecnie prawo zaliczyć te diety do kosztów poprzez korektę zeznań podatkowych za lata, w których odbywali podróże służbowe. Takie stanowisko potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 października 2010 r., nr ITPB1/415-724/10/DP, w której czytamy, że:

Jeżeli zatem nieprawidłowo w latach 2008-2009 ustalono wysokość dochodu z działalności gospodarczej z tytułu wykonywania usług transportowych, nie uwzględniając kosztów uzyskania przychodów z tytułu podróży służbowych pracodawcy i pracownika, to zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za ubiegłe lata nie odzwierciedlają stanu faktycznego dotyczącego uzyskanych dochodów z działalności gospodarczej. W takiej sytuacji można złożone zeznania skorygować. Jednocześnie wskazać należy, że zwiększenie kosztów winno znaleźć odzwierciedlenie w prowadzonych urządzeniach księgowych.

Przy zatrudnianiu pracowników, których praca w istocie polega na odbywaniu podróży, to od pracodawcy w dużej mierze zależy, czy ich wyjazdy chce rozliczać jako podróże służbowe. W praktyce decydują bowiem o tym odpowiednie zapisy w umowie o pracę co do miejsca wykonywania pracy. Przez pojęcie miejsca pracy rozumie się zarówno stały punkt w znaczeniu geograficznym, jak i pewien oznaczony obszar, strefę określoną granicami jednostki administracyjnej podziału kraju lub w inny wyraźny sposób. Miejsce pracy nie musi pokrywać się z siedzibą zakładu pracy. Te pojęcia nie są tożsame.

PRZYKŁAD

Firma zatrudnia przedstawicieli handlowych. W umowie o pracę firma określa jako miejsce wykonywania pracy obszar województwa, na którym wykonują oni swoje obowiązki służbowe. W takim przypadku podróży przedstawiciela handlowego związanych z wykonywaniem obowiązków na terenie województwa pracodawca nie musi traktować jako podróży służbowych. W efekcie pracodawca nie musi wypłacać przedstawicielom diet czy innych należności z tytułu podróży służbowych. Firma może jednak zaliczyć do kosztów wydatki, jakie przedstawiciel handlowy ponosi w związku ze swoimi wyjazdami, np. koszty noclegów, paliwa. Należy jednak pamiętać, żeby faktury na te koszty były wystawiane na pracodawcę. Inaczej organy podatkowe mogą potraktować zwrot wydatków na rzecz pracownika jako opodatkowany przychód pracownika. Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof nie będzie miało zastosowania, ponieważ przedstawiciel nie odbywa podróży służbowej.

Firmy mogą zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z tytułu podróży służbowej, jeżeli jest ona związana z działalnością gospodarczą firmy. Nie można zaliczyć do kosztów wydatków na prywatne podróże przedsiębiorców czy podróże pracowników, które nie mają związku z działalnością gospodarczą pracodawcy.

Rozliczenie podatkowe podróży służbowych odbywanych przez pracowników

Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu jej odbycia. Warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u przedsiębiorcy określa się w układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagradzania lub umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania (art. 77⁵ § 3 Kodeksu pracy). Dopiero brak odpowiednich postanowień w tych wewnętrznych aktach powoduje, że zastosowanie znajdą przepisy rozporządzeń Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Wydatki związane z podróżą służbową pracownika nie zawsze zaliczamy bezpośrednio do kosztów

Wydatki związane z podróżami służbowymi pracowników pracodawca zalicza bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Wyjątek stanowi sytuacja, gdy wydatki te są związane z prowadzoną inwestycją, która zostanie zaliczona do środków trwałych. W takim przypadku koszty z tytułu podróży służbowych należy zaliczyć do wartości początkowej tej inwestycji.

 Więcej na ten temat znajdziesz w Internetowym Serwisie Księgowego w artykule Pułapki podatkowe przy rozliczaniu podróży służbowych

• art. 21 ust. 1 pkt 16, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 36 i 46 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 131, poz. 764

• art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397; ost.zm. Dz.U. z 2011 r. Nr 106, poz. 622

• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju - Dz.U. Nr 236, poz. 1990; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 227, poz. 1661

• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju - Dz.U. Nr 236, poz. 1991; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 186, poz. 1555

Grzegorz Ziółkowski

doradca podatkowy