W przypadku gdy otrzymana informacja wskazuje na stan aktywów i pasywów zaistniały po dniu bilansowym, nie wymaga dokonania korekt. Powinna być ujawniona w informacji dodatkowej.
Przykłady zdarzeń następujących po dniu bilansowym, które wymagają dokonania korekt w księgach rachunkowych:
1. Sprzedaż towarów handlowych, materiałów lub produktów gotowych po cenie niższej niż została przyjęta do wyceny bilansowej zapasów - jeżeli sprzedaż składników zapasów po niższej cenie potwierdza fakt, iż cena ta na dzień bilansowy kształtowała się poniżej wartości bilansowej, należy dokonać odpisów aktualizujących wartość zapasów wykazanych w bilansie. Jeśli natomiast spadek cen nastąpił już po dniu bilansowym i na dzień bilansowy nie był przewidywany, to odpisu nie należy tworzyć. W takim przypadku strata na sprzedaży obciąży wynik finansowy roku obrotowego, w którym dokonano powyższej transakcji.
2. Wpływ na konto bankowe należności, która w sporządzonym sprawozdaniu finansowym została objęta odpisem aktualizującym - należy dokonać odwrócenia tego odpisu, pomimo że zapłata ma miejsce w następnym roku obrotowym.
3. Pozyskanie informacji o złej kondycji lub bankructwie naszego dłużnika, którego wierzytelność nie została objęta odpisem aktualizującym. Odpisu nie trzeba dokonywać, jeżeli na dzień bilansowy termin płatności jeszcze nie minął. Jeżeli upadłość jest wynikiem zdarzeń, które miały miejsce przed dniem bilansowym, należy dokonać odpisu aktualizującego wartość należności.
Upadłość dłużnika krótko po dniu bilansowym świadczy z reguły o jego złej sytuacji finansowej już na dzień bilansowy. Jest to więc zdarzenie potwierdzające stan na dzień bilansowy.
Możliwa jest jednak sytuacja odmienna. Jeżeli wkrótce po dniu bilansowym następuje nieoczekiwana zmiana przepisów prawa (np. ogłoszenie nowych wymagań koncesyjnych, stawek celnych, ograniczeń kontyngentów w imporcie lub eksporcie czy podwyższenie stawek podatku akcyzowego), praktycznie uniemożliwiająca naszemu dłużnikowi kontynuowanie działalności, w takim przypadku upadłość dłużnika jest zdarzeniem, które powoduje nowy stan, nieistniejący na dzień bilansowy. W związku z tym nie należy w sprawozdaniu finansowym na dzień bilansowy dokonywać odpisu aktualizującego.
4. Wpływ pozwu sądowego złożonego przez naszego pracownika, który został zwolniony z pracy w ubiegłym roku i obecnie domaga się odszkodowania pieniężnego - jeśli oceniamy, że niebezpieczeństwo związane z zasądzeniem tego odszkodowania jest prawdopodobne (prawdopodobieństwo ponad 50%), to należy na oszacowaną kwotę roszczenia utworzyć rezerwę.
5. Wpływ decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe wraz z dodatkowymi sankcjami za lata ubiegłe - nawet w przypadku, gdy odwołujemy się od takiej decyzji - lecz zgodnie z MSR 37 prawdopodobne jest (prawdopodobieństwo ponad 50%), że wypełnienie tego zobowiązania spowoduje konieczność wypływu środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne - należy na wiarygodnie oszacowaną kwotę przyszłego obowiązku utworzyć rezerwę.
6. Negatywne rozstrzygnięcie sprawy sądowej lub arbitrażu z kontrahentem spółki, które potwierdza istniejące już na dzień bilansowy zobowiązanie naszej jednostki. Jeżeli po dokładnej analizie prawnej (przeprowadzonej na dzień bilansowy) stwierdzono, że istnieje duże prawdopodobieństwo przegrania sprawy i spowoduje to konieczność zapłaty odszkodowania, należy utworzyć rezerwę lub skorygować uprzednio utworzoną rezerwę zgodnie z wymogami MSR nr 37 „Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe”. Jeśli natomiast przebieg sprawy sądowej czy arbitrażu nie wskazywał na ryzyko przegrania na dzień bilansowy, a dopiero po dniu bilansowym pojawiły się nieprzewidziane nowe okoliczności sprawy, to rezerwa powinna zostać utworzona dopiero w momencie wydania wyroku.
7. Wykrycie oszustw lub błędów wskazujących na nieprawidłowość sprawozdania finansowego - należy dokonać odpowiednich korekt oraz skorygować błędy występujące w sprawozdaniu finansowym.
8. Korekta ceny nabycia aktywów zakupionych przed dniem bilansowym - należy dokonać odpowiedniej korekty wyceny tych aktywów w bilansie spółki na dzień bilansowy.
9. Uzyskanie informacji po dniu bilansowym o złych wynikach finansowych spółek, których akcje i udziały są prezentowane jako aktywa finansowe. Oznacza to, że wycena tych aktywów może kształtować się poniżej ich wartości bilansowej. Należy więc oszacować wysokość ich ewentualnej utraty wartości i dokonać odpisu aktualizującego. Jeżeli natomiast wyniki finansowe tych spółek nie dotyczą roku obrotowego, za który sprawozdanie finansowe jest sporządzone, a na dzień bilansowy nie istniały żadne przesłanki mogące świadczyć o złych prognozach na przyszłość, nie tworzy się odpisu. W takim przypadku ewentualny odpis obciąży wynik finansowy następnego roku obrotowego.
10. Ustalenie po dniu bilansowym kwoty wypłat z zysku lub premii, jeżeli na jednostce gospodarczej ciążyło na dzień bilansowy prawne lub zwyczajowo oczekiwane zobowiązanie do dokonania wypłat, do których tytuł powstał w wyniku zdarzeń mających miejsce przed tą datą - zgodnie z MSR nr 19 - „Świadczenia pracownicze”.
11. Decyzja kierownictwa jednostki po dniu bilansowym o likwidacji jednostki lub o zaprzestaniu prowadzenia działalności.
Należy podkreślić, że moment księgowania rezerw lub odpisów aktualizujących, jako następstwa zdarzeń po dniu bilansowym, w dużej mierze zależy od oceny sytuacji. Ocenia się przy tym negatywne przesłanki na dzień bilansowy oraz prawdopodobieństwo ich wystąpienia. W wielu przypadkach może to być zadanie skomplikowane, wymagające indywidualnej analizy każdego pojedynczego zdarzenia.
Przykłady zdarzeń następujących po dniu bilansowym, które nie wymagają dokonania korekt w księgach rachunkowych roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe:
1. Istotne połączenie jednostek gospodarczych następujące po dniu bilansowym, utworzenie grupy kapitałowej, zakup lub sprzedaż zorganizowanych części przedsiębiorstwa, podziały jednostek wymagające ujawnienia konkretnych informacji w takiej sytuacji lub sprzedaż istotnej jednostki zależnej.
2. Ogłoszenie zamiaru zaniechania działalności.
3. Rozpoczęcie nowego rodzaju działalności.
4. Znaczące zakupy aktywów, klasyfikacja aktywów przeznaczonych do sprzedaży, znacząca sprzedaż aktywów.
5. Zniszczenie przez pożar ważnego zakładu produkcyjnego mające miejsce po dniu bilansowym.
6. Straty w innych aktywach trwałych i obrotowych spowodowane zdarzeniami losowymi.
7. Ogłoszenie rozpoczęcia lub rozpoczęcie wdrażania istotnej restrukturyzacji.
8. Znaczące transakcje dotyczące akcji zwykłych lub potencjalne transakcje dotyczące akcji zwykłych, zawarte lub mające się dokonać po dniu bilansowym (skutkujące znaczącymi zmianami akcjonariatu w jednostce).
9. Nadzwyczajne duże zmiany cen aktywów (w tym aktywów finansowych) lub kursów wymiany walut po dniu bilansowym.
10. Zmiany stawek podatkowych lub przepisów podatkowych, które weszły w życie lub zostały ogłoszone po dniu bilansowym i mają znaczący wpływ na bieżące zobowiązania podatkowe i bieżące należności podatkowe oraz na rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego, jak również na aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego.
11. Podjęcie znaczących zobowiązań i zobowiązań warunkowych (na przykład udzielenie wysokich gwarancji).
12. Wypowiedzenie istotnej umowy dotyczącej współpracy z kontrahentem, odbiorcą lub dostawcą.
13. Wniesienie sprawy do sądu (z powództwa lub przeciwko jednostce gospodarczej) wynikające wyłącznie ze zdarzeń, które nastąpiły po dniu bilansowym.
14. Zadeklarowanie dywidend posiadaczom instrumentów kapitałowych.
Zdarzenia te nie wymagają dokonania korekt w księgach rachunkowych roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe. Powinny jednak być dokładnie opisane w informacji dodatkowej do tego sprawozdania, ze względu na swą istotność dla działalności spółki w przyszłości. Brak ujawnienia informacji na temat takich zdarzeń może wpłynąć na użyteczność sprawozdań finansowych z punktu widzenia jego odbiorców. W szczególności wymaga ujawnienia charakter takiego zdarzenia oraz oszacowania jego skutków finansowych (albo stwierdzenia, że takiego szacunku nie można dokonać).
Podstawa prawna:
- § 3-7 MSR nr 10 - „Zdarzenia następujące po dniu bilansowym”
- art. 54 ust. 1, art. 52-53 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości - j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 208, poz. 1540
Mariusz Bukowiński
autor jest biegłym rewidentem