Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. W myśl art. 41 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22 proc., z wyjątkami określonymi w ustawie. Zwolnienia z tytułu importu towarów określa rozdział 3 ustawy o VAT.
Ponadto stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniża się do wysokości 7 proc. dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia ministra finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Obniżoną do wysokości 7 proc. stawkę podatku stosuje się również do dostaw, wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu określonych nawozów sztucznych, pasz lub dodatków do pasz, pod warunkiem że nabywca tych towarów przedłoży sprzedawcy pisemne oświadczenie, że jest podatnikiem podatku rolnego i nabywane towary przeznaczy do stosowania jako nawozy. Natomiast rozdziały 11 i 12 tego rozporządzenia określają przypadki, gdy kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu (w tym finansowanych z bezzwrotnej pomocy zagranicznej).
Na dzień nabycia towary ujmuje się w księgach rachunkowych według cen nabycia, zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Cena nabycia to cena określona w art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, a więc cena zakupu składnika aktywów (towarów), obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.
W przypadku importu kwota należna powiększona jest o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.
Przeliczanie waluty obcej na walutę polską w zakresie importu towarów powinno być dokonywane następująco:
• zakup towarów udokumentowany fakturą handlową dostawcy i dokumentem odprawy celnej – według kursu waluty obcej zastosowanego przez organ celny w dokumencie odprawy celnej (SAD) dla określenia podstawy rozliczania należności celnych oraz VAT (art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości),
• zapłata zobowiązania wobec dostawcy zagranicznego – według kursu sprzedaży waluty obcej stosowanego przez bank, z którego usług korzysta jednostka (art. 30 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości).
Dokument celny SAD zawiera m.in.:
• wartość celną towaru,
• cło ustalone od wartości celnej,
• podatek akcyzowy (jeżeli przedmiotem importu są wyroby obciążone tym podatkiem),
• podatek od towarów i usług.
1. Faktura handlowa dostawcy
– 20 000 euro,
2. Dokument celny SAD zawiera:
• wartość faktury – 20 000 euro,
• kurs waluty – 4,50 zł/euro,
• wartość po przeliczeniu na zł
– 90 000 zł,
• cło 7 proc. – 6300 zł
(90 000 zł x 7 proc.),
• VAT – 21 186 zł (96 300 zł x 22 proc.).
Zapisy księgowe będą następujące:
1. Dane z faktury otrzymanej od kontrahenta zagranicznego przeliczone na walutę polską, tj. po kursie zastosowanym w dokumencie celnym – 90 000 zł
Strona Wn konta „Rozliczenie zakupu”/Strona Ma konta „Rozrachunki z dostawcami” (analitycznie: Rozrachunki z kontrahentem zagranicznym)
2. Dane z dokumentu odprawy celnej SAD:
a) cło na uznanie urzędu celnego – 6300 zł
Strona Wn konta „Rozliczenie zakupu”/Strona Ma konta „Rozrachunki publicznoprawne” (analitycznie: Rozrachunki z urzędem celnym)
b) podatek VAT naliczony, na uznanie urzędu celnego oraz jako podatek do rozliczenia – 21 186 zł
Strona Wn konta „VAT naliczony i jego rozliczenie”/Strona Ma konta „Rozrachunki publicznoprawne” (analitycznie: Rozrachunki z urzędem celnym)
3. Przyjęcie zakupionych z importu towarów – 96 300 zł
Strona Wn konta „Towary”/Strona Ma konta „Rozliczenie zakupu”.
Zapłata zobowiązania wynikającego z dokonanej transakcji importowej następuje z reguły w innym terminie niż jego ustalenie na podstawie otrzymanej faktury.
Wówczas powoduje to powstawanie różnic kursowych, gdyż obowiązujący kurs w dacie regulacji zobowiązania najczęściej różni się od kursu przyjętego do ustalenia wysokości zobowiązania, a więc kursu z dnia dokonania importu. Różnice powstałe przy zapłacie zobowiązania zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych.
Ponadto należy mieć na uwadze przepis art. 30 ust. 3 ustawy o rachunkowości, który stanowi, że w przypadku gdy aktywa i pasywa są wyrażone w walutach, dla których bank, z którego usług korzysta jednostka, lub Narodowy Bank Polski nie ustalają kursu, to kurs tych walut określa się w relacji do wskazanej przez jednostkę waluty odniesienia, której kurs jest ustalany przez NBP.
• towary o wartości – 13 000 euro,
• kurs euro – 4,60 zł do ustalenia należności celnych,
• wartość po przeliczeniu na zł
– 59 800 zł,
• cło naliczone przez urząd celny 9 proc. – 5382 zł (59 800 zł x 9 proc.),
• podatek VAT naliczony w dokumencie SAD – 14 340 zł
(65 182 zł x 22 proc.),
• opłaty za dokonanie czynności celnych – 2500 zł.
Zobowiązanie wobec dostawcy wyniosło 59 800 zł (13 000 euro x 4,60 zł/euro). Wartość towarów w cenie nabycia wyniosła 65 182 zł (59 800 zł + 5382 zł).
Firma dokonała zapłaty ze środków na rachunku bieżącym. Kurs sprzedaży euro w banku obsługującym jednostkę w dniu zapłaty wynosił 4,50 zł. Równowartość 13 000 euro stanowiła więc kwotę – 58 500 zł (13 000 euro x 4,50 zł/euro).
Powstała zatem dodatnia różnica kursowa w wysokości 1300 zł (59 800 zł – 58 500 zł).
Zapisy w księgach rachunkowych będą przebiegały następująco:
1. Zarachowanie zobowiązań na podstawie dokumentów źródłowych:
a) Zobowiązanie wobec dostawcy zagranicznego – 59 800 zł
Strona Wn konta „Rozliczenie zakupu”/Strona Ma konta „Rozrachunki z dostawcami” (analitycznie: Konto imienne kontrahenta zagranicznego)
b) cło naliczone w dokumencie SAD – 5382 zł
Strona Wn konta „Rozliczenie zakupu”/Strona Ma konta „Rozrachunki publicznoprawne” (analitycznie: Rozrachunki z urzędem celnym)
c) VAT naliczony przez urząd celny podlegający odliczeniu – 14 340 zł
Strona Wn konta „VAT naliczony i jego rozliczenie”/Strona Ma konta „Rozrachunki publicznoprawne” (analitycznie: Rozrachunki z urzędem celnym)
d) opłata za czynności związane z odprawą celną – 2500 zł
Strona Wn konta „Rozliczenie zakupu”/Strona Ma konta „Rozrachunki publicznoprawne” (analitycznie: Rozrachunki z urzędem celnym)
2.Przyjęcie towarów do magazynu w cenie nabycia (na podstawie „Pz”) – 65 182 zł
Strona Wn konta „Towary”/Strona Ma konta „Rozliczenie zakupu”
3. Zarachowanie w ciężar kosztów opłaty manipulacyjnej
– 2500 zł
Strona Wn konta „Koszty według rodzajów” lub konta zespołu 5/Strona Ma konta „Rozliczenie zakupu”
4. Zapłata z rachunku bieżącego (na podstawie wyciągu bankowego):
a) zobowiązania wobec dostawcy – 58 500 zł
Strona Wn konta „Rozrachunki z dostawcami” (analitycznie: Konto imienne kontrahenta zagranicznego)
b) zobowiązania wobec urzędu celnego – 22 222 zł (5382 zł + 14 340 zł + 2500 zł)
Strona Wn konta „Rozrachunki publicznoprawne” (analitycznie: Rozrachunki z urzędem celnym)
c) spłacone zobowiązania łącznie – 80 722 zł (58 500 zł + 22 222 zł)
Strona Ma konta „Rachunek bieżący”
5. Zrealizowana różnica kursowa dodatnia – 1300 zł
Strona Wn konta „Rozrachunki z dostawcami” (analitycznie: Konto imienne kontrahenta zagranicznego)/Strona Ma konta „Przychody finansowe”.