ANALIZA
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Takie ograniczenie przy odliczaniu VAT naliczonego jest polskim pomysłem. Przepisy dyrektywy VAT nie wprowadzają bowiem tego typu zakazów.
Eksperci uważają, że wskazana zależność narusza prawo wspólnotowe. Nie znajduje też uzasadnienia merytorycznego. Odliczając VAT naliczony, podatnik powinien wykazać związek między wydatkiem a sprzedażą. Przy zaliczaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów musi istnieć związek między wydatkiem a przychodem.
- Zakaz odliczenia VAT, jeśli wydatek nie mógłby być zaliczony do kosztów podatkowych, należy ocenić bardzo krytycznie. Uzależnia podstawowe prawo podatnika od spełnienia kryterium obcego systemowi VAT. Taka konstrukcja powoduje, że zakaz wynikający z tego przepisu w wielu przypadkach jest sprzeczny z prawem wspólnotowym. W tym kontekście należy zauważyć, że choć podobna regulacja istniała w poprzedniej ustawie o VAT, chybiony jest argument, że zgodnie z dyrektywą Polska mogła utrzymać ten zakaz na podstawie tzw. klauzuli stałości - podkreślił Marek Wojda, doradca podatkowy współpracujący z Baker & McKenzie.
Jego zdaniem, sam Europejski Trybunał Sprawiedliwości jednoznacznie stwierdził, że wspominana klauzula nie zezwala nowym państwom członkowskim na utrzymanie ogólnych zakazów odliczania VAT, które nie odnoszą się do konkretnych kategorii towarów lub usług.
- Ponadto, w niektórych przypadkach, np. kosztów usług na cele reprezentacji, klauzula stałości nie może mieć zastosowania, gdyż analogiczny zakaz nie był rzeczywiście stosowany przed akcesją Polski do UE. Dlatego taki zakaz odliczenia należy jak najszybciej usunąć z ustawy o VAT - argumentował Marek Wojda.
Brak uzasadnienia
Specjaliści nie potrafią wskazać powodów, dla których zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów stanowi warunek, od którego uzależnione jest prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Doktor Tomasz Nowak, prawnik w departamencie prawa podatkowego Kancelarii Prawnej Grynhoff Woźny Maliński, podkreślił, że jeśli podatnik nabył towary lub usługi w celu wykonania czynności opodatkowanych, co jest warunkiem odliczenia VAT, to trudno sobie wyobrazić, aby koszt nabycia tych towarów lub usług nie był kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów.
- W praktyce warunek ten ma najistotniejsze znaczenie w przypadkach wskazanych w art. 16 ustawy o CIT lub art. 23 ustawy o PIT. Przepisy te zawierają katalog kosztów poniesionych wprawdzie w celu uzyskania przychodów, ale nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Zauważyć przy tym należy, że w tej grupie znajdują się również wydatki na nabycie środków trwałych, w odniesieniu do których prawo do odliczenia VAT nie zostało wyłączone. Uzależnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego od uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest niezgodne z dyrektywą Unii Europejskiej w sprawie VAT - argumentował dr Tomasz Nowak.
Trudne prawo UE
Marcin Żuk, doradca podatkowy w Kancelarii GLN, zwrócił uwagę w rozmowie z nami, że przepis mówiący o tym, że podatek naliczony można odliczyć w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz przepis uzależniający prawo do rozliczenia naliczonego podatku od towarów i usług od możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym, nie są przepisami tożsamymi.
- W pierwszym przypadku chodzi o ograniczenie ilościowe (podatek naliczony można odliczyć o tyle, o ile został on wykorzystany do czynności opodatkowanych), podczas gdy w drugim przypadku chodzi o ograniczenie jakościowe (odnoszące się do tego, jakiego rodzaju jest dany wydatek). Największe wątpliwości wzbudza opisane ograniczenie jakościowe - wyjaśnił Marcin Żuk.
Według niego, przepisy art. 112 Dyrektywy o VAT zawierają w tym względzie jedynie ogólną klauzulę, w myśl której prawo do rozliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w odniesieniu do wydatków, niezwiązanych ściśle z prowadzoną działalnością gospodarczą.
- Ustawodawca prawdopodobnie obawiał się, że administracja podatkowa w Polsce nie poradzi sobie przy stosowaniu przepisu, który byłby aż tak ogólny, w związku z czym postanowił skorzystać ze szczegółowych katalogów wydatków zawartych w ustawach o podatkach dochodowych. Problem w tym, że podatek od towarów i usług i podatek dochodowy są konstrukcyjnie tak różne, że może pojawić się sytuacja, w której dany wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w podatku dochodowym, ale jest związany z działalnością gospodarczą. W takich przypadkach podatnikom pozostaje powołanie się wprost na wystarczająco jasny i bezwarunkowy przepis art. 112 Dyrektywy o VAT i to większości przypadków batalia przed sądami administracyjnymi - radził Marcin Żuk.
Cele fiskalne
Z przytoczonych opinii wynika zatem, że wprowadzając komentowany przepis, polski ustawodawca wyszedł z założenia, że dokonane przez przedsiębiorcę zakupy, które - najogólniej rzecz ujmując - nie są związane z osiąganym przez niego przychodem, nie są równocześnie związane z jego sprzedażą opodatkowaną VAT. Ten pogląd wyraził także Andrzej Pośniak, doradca podatkowy z Kancelarii CMS Cameron McKenna, który wskazał, że w efekcie od tego typu zakupów prawo do odliczenia podatku naliczonego omawianemu przedsiębiorcy, co do zasady, nie przysługuje.
- Oczywiście, zapewne w wielu przypadkach reguła ta sprawdza się i można dla niej znaleźć uzasadnienie, jednak w pewnych sytuacjach przepis ten wydaje się być nie tylko nazbyt profiskalny, ale również niezgodny z VI Dyrektywą. Za nieprawidłową należy bowiem uznać sytuację, w której podatnicy są obciążani podatkiem naliczonym (z zasady neutralnym dla podatnika VAT), w sytuacji gdy podatnik ten nie mógłby zaliczyć danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów tylko dlatego, że tak mówią przepisy innej ustawy, tj. ustawy o podatku dochodowym. W efekcie, wydaje się, że ograniczenie odliczalności podatku naliczonego jest zbytnim fiskalizmem - podsumował Andrzej Pośniak.
Kliknij aby zobaczyć ilustrację.
Odliczanie VAT w praktyce
CO ZROBIĆ, GDY PRZEPISY KRAJOWE NARUSZAJĄ UNIJNE
W sytuacji, gdy przepisy krajowe są niezgodne z prawem wspólnotowym podatnicy mogą:
•bezpośrednio stosować prawo unijne - jeśli naruszenie przepisów wspólnotowych jest niekorzystne dla podatników mogą oni stosować bezpośrednio przepisy prawa wspólnotowego z pominięciem przepisów krajowych (jeśli przepisy wspólnotowe są bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne do ich zastosowania),
•wnioskować o zwrot podatku - podatki zapłacone na podstawie krajowych przepisów, niezgodnych z prawem wspólnotowym muszą być podatnikom zwracane. Dotyczy to również przypadków nieodliczenia podatku naliczonego, gdy brak prawa do odliczenia VAT wynika z przepisu niezgodnego z prawem UE,
•wystąpić z roszczeniem odszkodowawczym - w przypadku, gdy podatnik poniósł szkodę w skutek naruszenia prawa wspólnotowego może wystąpić z roszczeniem odszkodowawczym przeciwko skarbowi państwa.
POSTULUJEMY
Ministerstwo Finansów powinno przy najbliższej nowelizacji ustawy o VAT usunąć omawiane ograniczenie przy odliczaniu VAT naliczonego. W przeciwnym wypadku kolejną polską regulacją będzie musiał zająć się Europejski Trybunał Sprawiedliwości.
Ewa Matyszewska
ewa.matyszewska@infor.pl