Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych , z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z całości lub części dnia pracy.
Przepis ten uległ zmianie od 16 lipca 2010 r. razem z wejściem w życie nowych przepisów art. 1031-1036 kodeksu pracy dotyczących ponoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników.
Z art. 21 ust. 1 ustawy o PIT zniknęła fraza "wykształcenia ogólnego pracownika". Jednak zdaniem Ministra Finansów i Ministra Pracy i Polityki Społecznej w pojęciu kwalifikacji zawodowych mogą zawierać się m.in. wymagania dotyczące posiadania wiedzy ogólnej przez pracownika.
Ustawodawca nie wskazał w przywołanym wyżej artykule konkretnych odrębnych przepisów, stanowiących podstawę do uzyskania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem MF i MPiPS odrębnymi przepisami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT są w szczególności przepisy:
1) rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, obowiązujące na mocy art. 3 nowelizacji, jak i
2) art. 1033 Kodeksu pracy.
Na podstawie art. 3 nowelizacji kodeksu pracy i ustawy o PIT z 20 maja 2010 r., do pracowników, którzy rozpoczęli podnoszenie kwalifikacji zawodowych przed dniem wejścia w życie nowelizacji, tj. przed dniem 16 lipca 2010 r., stosuje się przepisy regulujące zasady i warunki podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracowników obowiązujące przed dniem 11 kwietnia 2010 r., czyli przepisy ww. rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r.
Z kolei, jak stanowi art. 102 Kodeksu pracy, kwalifikacje zawodowe pracowników, wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku, są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy) lub w przepisach szczególnych.
Zatem, to pracodawca - co do zasady - określa, jakich kwalifikacji zawodowych oczekuje od pracownika przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na danym stanowisku, co oznacza, że w pojęciu kwalifikacji zawodowych mogą zawierać się m.in. wymagania dotyczące posiadania wiedzy ogólnej przez pracownika.
Polecamy: serwis Koszty
Powołane powyżej rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, reguluje rodzaj i zakres świadczeń jakie pracodawca ma możliwość przyznać pracownikom podnoszącym kwalifikacje zawodowe w ramach kształcenia w formach szkolnych i pozaszkolnych. Nie ulega wątpliwości że podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego przybiera w praktyce różne formy i odbywa się poprzez np. seminaria szkolenia, praktyki, kursokonferencje, kursy zawodowe, aplikacje, wykłady.
Jednakże rozporządzenie to nie zawiera definicji pojęcia „formy pozaszkolne”.
Niewątpliwie zakres pozaszkolnych form dokształcania osób dorosłych doprecyzowuje § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 03 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełnienia przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216).
Zgodnie z tym przepisem uzyskiwanie i uzupełnianie przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych odbywa się w następujących pozaszkolnych formach kształcenia:
- kurs,
- kurs zawodowy,
- seminarium,
- praktyka zawodowa.
Rozporządzenie to dotyczy jednak form kształcenia osób dorosłych wyłącznie na poziomie wynikającym z ustawy o systemie oświaty. Regulacja ta nie obejmuje swoim zakresem zagadnienia podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez osoby dorosłe będące pracownikami realizowanych w różnorodnych formach o charakterze pozaszkolnym przez szerokie i zróżnicowane grono podmiotów na podstawie innych przepisów.
Zatem podnoszenie kwalifikacji na studiach podyplomowych, różnego rodzaju aplikacjach, które nie są realizowane na podstawie rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 03 lutego 2006 roku może zostać uznane za udział w pozaszkolnej formie kształcenia.
Dlatego też zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nie ma przeszkód do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT do świadczeń przyznanych przez pracodawcę związanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika także w formie studiów podyplomowych, aplikacji na podstawie skierowania zakładu pracy.
Należy jednak zwrócić uwagę, że zasady i formy w jakich możliwe jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego przez pracowników normują także przepisy odnoszące się do niektórych grup zatrudnionych.
Polecamy: serwis Ryczałt
Ponoszenie kosztów edukacji zależy wyłącznie od woli pracodawcy i następuje na mocy umowy o charakterze cywilnoprawnym pomiędzy pracownikiem a pracodawcą. Umowa ta może mieć formę pisemną, ale może również nie zostać w żaden sposób sformalizowana.
Szkolenia aplikantów radcowskich i aplikantów adwokackich, będące niewątpliwie szkoleniami zawodowymi, regulują następujące ustawy:
- ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1059 ze zm.),
- ustawa z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1058 ze zm.).
Przepisy tych ustaw nie zawierają jednak samoistnych uregulowań dotyczących zasad finansowania przez pracodawców opłat ponoszonych przez aplikantów radcowskich i aplikantów adwokackich za uczestnictwo w tych aplikacjach czy też kosztów przejazdów na zajęcia i praktyki zawodowe. Ustawodawca uregulował w przepisach powyższych ustaw, w omawianym zakresie, wyłącznie kwestie dot. płatnego urlopu dla pracownika oraz zwolnień od pracy.
Ponieważ nie istnieją odrębne regulacje dotyczące finansowania przez pracodawcę kosztów szkolenia pracowników skierowanych do odbycia aplikacji radcowskiej lub aplikacji adwokackiej, zastosowanie do takich świadczeń ma § 9 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych. W konsekwencji świadczenie przyznane zgodnie z tym przepisem korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT.
Tak zinterpretował przepisy podatkowe Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 15 marca 2010 r. (nr IPPB4/415-43/10-2/MP).
Zatem w takiej sytuacji pracodawca nie jest obowiązany do naliczania i odprowadzania podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.
Jak wiadomo ww. rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 12 października 1993 r. przestało obowiązywać z dniem 11 kwietnia 2010 r. na mocy wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 31 marca 2009 r. (sygn. K28/08). Przy czym rozporządzenie to stosuje się nadal do pracowników, którzy podjęli kształcenie i doskonalenie zawodowe przed 11 kwietnia 2010 r.
W miejsce tego rozporządzenia pojawiły się ww. nowe przepisy kodeksu pracy (art. 1031-1036) i to one są aktualnie tymi "odrębne przepisy", do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT, na mocy których zostaną przyznane świadczenia szkoleniowe.
Utrata mocy obowiązującej przez ww. rozporządzenie wywołało też wątpliwości, czy zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT obowiązywało w okresie od 11 kwietnia do 16 lipca 2010 r. (zabrakło bowiem tych "odrębnych przepisów"). Z pewnością obowiązywało dla tych, którzy podjęli naukę przed 11 kwietnia. Natomiast nie wiadomo, czy ze zwolnienia mogą skorzystać ci, którzy rozpoczęli naukę pomiędzy 11 kwietnia a 16 lipca 2010 r.