Zagraniczna podróż służbowa czy „oddelegowanie”?
Kluczową kwestią w pierwszej kolejności będzie ustalenie, czy praca pracownika kierowanego za granicę, będzie jego zagraniczną podróżą służbową czy też oddelegowaniem, bowiem zakresy oddelegowania i zagranicznej podróży służbowej są zbliżone.
Zgodnie z definicją zawartą w Ustawie z dnia 10 czerwca 2016 r. o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług (Dz. U. 2016 r., poz. 868; dalej: Ustawa o delegowaniu), za pracownika delegowanego z terytorium RP uznaje się „pracownika w rozumieniu przepisów państwa członkowskiego, do którego jest delegowany, wykonującego pracę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tymczasowo skierowanego do pracy na terytorium tego Państwa przez pracodawcę delegującego pracownika z terytorium RP”.
W konsekwencji, poprzez oddelegowanie należy rozumieć przejściowe wykonywanie pracy przez pracownika poza stałym miejscem pracy, określonym w umowie o pracę.
Podróż służbowa natomiast, zgodnie z aktualną linią orzeczniczą, rozumiana jest jako delegacja o charakterze incydentalnym, tymczasowym i krótkotrwałym (np. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r.(II PZP 11/08). Z podróżą służbową mamy do czynienia, gdy zadanie zlecone do wykonania w odniesieniu do zakresu obowiązków pracownika będzie stanowić sytuację nietypową i okazjonalną.
W przeciwnym razie, mimo formalnego polecenia wyjazdu w podróż służbową np. kilkumiesięczną, mamy do czynienia ze zmianą miejsca wykonywania pracy tj. oddelegowaniem.
Polecamy: Monitor Księgowego – prenumerata
Warunki oddelegowania i należne świadczenia
W przypadku oddelegowania, jak już wspomniano, mamy do czynienia z czasową zmianą miejsca wykonywania pracy. W tym celu należy dokonać stosownych zmian w umowie o pracę w zakresie miejsca świadczenia pracy poprzez zawarcie porozumienia bądź złożenie pracownikowi wypowiedzenia zmieniającego (regulowanego art. 42 Kodeksu Pracy).
Jeśli pracodawca podpisuje z pracownikiem porozumienie, warto jest w nim dodać zapisy określające walutę w jakiej będzie wypłacane wynagrodzenie, święta i dni wolne od pracy, zasady pokrywania kosztów wyjazdu i powrotu pracownika i jego rodziny, etc.
W przypadku wręczenia pracownikowi wypowiedzenia zmieniającego należy mieć na względzie, że pracownik ma prawo nie przyjąć oferty złożonej przez pracodawcę. Zmiana warunków pracy (w zakresie miejsca świadczenia pracy) nastąpi tylko wtedy, kiedy pracownik przyjmie zaproponowane przez pracodawcę nowe warunki.
Wobec pracownika, pracującego poza terytorium Polski, który zawarł umowę o pracę w Polsce, należy stosować przepisy polskiego prawa pracy. Należy w takiej sytuacji zapewniać mu świadczenia, do których ma prawo zgodnie z polskim kodeksem pracy.
W przypadku oddelegowania pracownika za granicę (w szczególności do krajów Unii Europejskiej), pracodawca będzie zobowiązany do zapewnienia pracownikowi takich samych świadczeń, jakie mają pracownicy miejscowi, wynikające z przepisów obowiązujących w Państwie, w którym będzie tymczasowo wykonywana praca w zakresie, tj:
- maksymalnych okresów pracy,
- minimalnych okresów odpoczynku,
- minimalnego wymiaru płatnych urlopów wypoczynkowych,
- minimalnych stawek wynagrodzenia wraz ze stawką za godziny nadliczbowe,
- bezpieczeństwa i higieny pracy,
- równości traktowania w zatrudnieniu.
Istotne będzie też ustalenie „minimalnej stawki płacy”, definiowanej na ogół przez przepisy prawa krajowego i/lub praktykę państwa członkowskiego Unii Europejskiej, na którego terytorium pracownik jest delegowany.
Istnieją jednakże nieliczne wyjątki od obowiązku stosowania warunków minimalnych, do których zaliczają się np. niektóre prace budowlane (wymienione w załączniku do dyrektywy 96/71/WE)albo trwające krócej niż 8 dni wstępne prace instalacyjne, niezbędne do uruchomienia dostarczonych wyrobów.
Oddelegowanie – zasady dotyczące odprowadzania składek ZUS oraz zaliczek na podatek
1. Zagadnienia z zakresu ubezpieczeń społecznych
Oddelegowanie do pracy za granicą ma istotne znaczenie dla ubezpieczenia społecznego pracownika. W czasie delegowania pracownik podlega nadal polskiemu ubezpieczeniu społecznemu pod warunkiem, że spełnione będą łącznie następujące warunki:
- przez cały okres oddelegowania jest utrzymany stosunek pracy pomiędzy delegującym, a pracownikiem (tzw. bezpośredni związek),
- przewidywany czas oddelegowania nie przekracza 24 miesięcy,
- pracownik nie jest wysłany na zastępstwo kogoś, kto zakończył swój okres oddelegowania,
- praca jest wykonywana na rzecz podmiotu, który oddelegowuje pracownika,
- przedsiębiorstwo oddelegowujące prowadzi znaczną część działalności w Państwie, w którym ma ono swoją siedzibę, tj. w Polsce.
Od powyższej zasady istnieją wyjątki, które pozwalają utrzymać polskie ubezpieczenie społeczne przez okres dłuższy niz 24 miesiące, za zgodą właściwych władz Państwa Członkowskiego Unii Europejskiej, na terytorium którego pracownik został oddelegowany. Należą do nich sytuacje, w których z powodu nieprzewidzianych okoliczności wymagane jest oddelegowanie pracownika na okres dłuższy niż przewidziany.
Pracodawca powinien pamiętać o:
- wykazaniu podstawy do naliczania składek, nie niższej niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w art. 19 ust. 1 Ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych,
- ustaleniu, który z systemów zabezpieczenia społecznego będzie miał zastosowanie do pracowników odesłanych tymczasowo do pracy na terytorium innego kraju,
- zapewnieniu pracownikowi minimalnego wynagrodzenia za pracę, według przepisów prawa pracy właściwych dla kraju delegowania,
- wystąpieniu do terenowego oddziału ZUS o poświadczenie formularza A1,
- ustaleniu właściwego Urzędu Skarbowego, do którego odprowadzane będą zaliczki na podatek dochodowy pracownika.
Natomiast w sytuacji, gdy pracownik został oddelegowany do Państwa niebędącego członkiem Unii Europejskiej lub kraju, z którym Polska nie podpisała umowy w zakresie ubezpieczeń społecznych (lista takich umów dostępna jest na stronach ZUS), może dojść do podwójnego oskładkowania wynagrodzeń pracownika oddelegowanego do pracy za granicą. Składki będą płacone w Polsce i dodatkowo możliwe jest, że obowiązkowo płacone również będą w kraju odesłania pracownika.
W przypadku, gdy pracownik został oddelegowany do Państwa Członkowskiego UE lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, zastosowanie znajdą przepisy Rozporządzenia Rady nr 1408/71 i 574/72, dotyczące sposobu ustalania właściwych przepisów ubezpieczeniowych. Obowiązywać będzie tu zasada tzw. jednego ustawodawstwa – tj. pracownik podlega ubezpieczeniu społecznemu tego państwa, w którym wykonuje pracę, nawet jeśli siedziba pracodawcy znajduje się w Polsce.
2. Zagadnienia podatkowe
O tym gdzie będą płacone zaliczki na podatek dochodowy z tytułu otrzymywanego wynagrodzenia, decydują przepisy polskiej Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) oraz przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: UPO).
Co do zasady, zgodnie z przepisami UPO, wynagrodzenie za pracę wykonywaną za granicą, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, jeśli łącznie zostaną spełnione poniższe przesłanki:
- pracownik pracuje i przebywa za granicą przez okres lub okresy nieprzekraczające 183 dni w okresie kolejnych 12 miesięcy,
- wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Państwie, do którego pracownik został oddelegowany,
- wynagrodzenie nie jest płacone przez zakład, który pracodawca posiada w Państwie oddelegowania pracownika.
Należy wskazać, że treść i sformułowania ww. warunków mogą się nieznacznie różnić w zależności od UPO zawartej przez Polskę z poszczególnymi państwami.
Jeśli jeden z powyższych warunków nie zostanie spełniony, wynagrodzenie za pracę będzie podlegało opodatkowaniu w tym kraju, do którego pracownik został oddelegowany. Należy również wskazać, że pomimo oddelegowania, pracownik będzie polskim rezydentem podatkowym, a tym samym będzie rozliczał się w Polsce od całości swoich dochodów (bez względu na miejsce ich uzyskania), będzie również uprawniony do wyłączenia z podstawy opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za pracę w ramach oddelegowania, stosując odpowiednią metodę uniknięcia podwójnego opodatkowania (wynikającą z UPO).
Jak już wspomniano, pracodawca jest zobowiązany do zapewnienia pracownikowi oddelegowanemu takich samych świadczeń, jakie mają pracownicy miejscowi. Ponadto, pracodawca może wypłacać takiemu pracownikowi dodatkowe świadczenia takie jak: dodatek za rozłąkę, zwrot kosztów zakwaterowania, koszty przejazdu, itp. Stanowią one przychód dla pracownika, przy czym ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia niektórych z tych świadczeń z opodatkowania podatkiem dochodowym, przy spełnieniu określonych w ustawie o PIT warunków, są to m.in.:
- część przychodów uzyskiwanych ze stosunku pracy w kwocie odpowiadającej 30% diety (art. 21 ust. 1 pkt. 20 ustawy o PIT);
- zwrot kosztów noclegów (art. 21 ust. 1 pkt. 19 i ust. 14 ustawy o PIT).
Raz jeszcze podsumowując, pracodawca który oddeleguje pracownika do pracy na terytorium innego kraju, musi zwrócić uwagę i przeanalizować, w szczególności warunki odnosnie stosowania przepisów prawa polskiego, jak i kraju oddelegowania czy przepisów unijnych i ustalić sposób naliczania wynagrodzenia pracowników, składek na ubezpieczenia, zaliczek na podatek oraz miejsca ich opłacania.
Anna Zając, Tax Consultant w Accace
Karolina Romanowska, Legal Associate w Accace