Ulga rehabilitacyjna - zakup pieca gazowego
Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup grzewczego pieca gazowego, koszty niezbędnych prac związanych z instalacją pieca (sporządzenie mapy projektowej, wykonanie przyłączy instalacyjnych), zakup zbiornika stalowego na gaz, stanowią wydatki na adaptację i wyposażenia mieszkań lub budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności Wnioskodawcy, uprawniające do skorzystania przez Niego z ulgi rehabilitacyjnej, o której mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Takie stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2021 roku, sygn. 0113-KDWPT.4011.219.2021.2.PPK.
Z przedstawionego we wniosku o interpretację opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma 73 lata, posiada orzeczeniu o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności, przyznane na stałe, o symbolach 05-R (upośledzenie narządu ruchu, w tym m.in. wady wrodzone i rozwojowe narządu ruchu, układowe choroby tkanki łącznej, zapalenie stawów, choroby związane ze zwyrodnieniem stawów, nowotwory narządu ruchu czy amputacje oraz wiele innych schorzeń w obrębie narządu ruchu czy amputacje oraz wiele innych schorzeń w obrębie narządu ruchu) oraz symbol 11-I (schorzenia: endokrynologiczne, metaboliczne, zaburzenia enzymatyczne, choroby zakaźne i odzwierzęce, zeszpecenia, choroby układu krwiotwórczego).
Obecny stan zdrowia Wnioskodawcy, w tym szczególnie problemy związane z narządami ruchu, wywołane zostały przez chorobę zawodową, jaką jest przebyta borelioza. Przez całe swoje życie Wnioskodawca był leśniczym. Zaawansowany wiek, pogłębia obecnie te problemy zdrowotne. Wnioskodawca jest po operacji implantacji protezy totalnej cementowej stawu kolanowego prawego. Wnioskodawcy wszczepiono pomosty aortalno-wieńcowe, stały układ stymulacyjny serca. Obecnie, w związku z otrzymanym skierowaniem na wymianę stawu biodrowego prawego, Wnioskodawca czeka na konsultacje lekarską, po której lekarz podejmie decyzję, co do zasadności tejże operacji, która w związku ze stanem zdrowia Wnioskodawcy, może okazać się niestety niemożliwa.
Wnioskodawca ma ogromne trudności ze schylaniem się, a także pokonywaniem stopni schodów, nie może też dźwigać ciężkich przedmiotów. Od dwóch miesięcy, przy chodzeniu musi wspomagać się kulami. Wnioskodawca ma trudności z samodzielnym ubieraniem się, w tym zwłaszcza z zakładaniem butów. Wraz z Wnioskodawcą mieszka jedynie żona, obarczona wieloma schorzeniami, w tym: nieruchomością stawu barkowego, dyskopatią kręgosłupa, padaczką i astmą.
Wnioskodawca wraz z żoną mieszkają w domu jednorodzinnym na wsi. Dom jest opalany piecem centralnego ogrzewania na węgiel (ekogroszek). Sprzedaż ekogroszku prowadzona jest w workach 20 kg lub 25 kg, i dostarczana na podwórko domu. Piec obsługuje zarówno centralne ogrzewanie, jak i zapewnia Wnioskodawcy i Jego żonie bieżącą, ciepłą wodę w mieszkaniu, co oznacza konieczność palenia w piecu także w sezonie poza grzewczym. W chwili obecnej, przy załadowywaniu węgla do pieca, Wnioskodawca wraz z żoną są zmuszeni korzystać z pomocy niezamieszkujących wspólnie z nimi członków rodziny, którzy dojeżdżają często kilkadziesiąt kilometrów, aby pomóc w załadunku pieca, a jeżeli to niemożliwe, z uczynności sąsiadów.
Sytuacja ta zmusiła Wnioskodawcę do podjęcia decyzji o zmianie sposobu ogrzewania domu. Postanowił zakupić piec gazowy, regulowany jedynie za pomocą przycisku. Piec ten zapewni zarówno ogrzewanie, jak i bieżącą, ciepłą wodę. Tylko takie rozwiązanie, które ułatwi Wnioskodawcy wykonywanie codziennych czynności życiowych może zagwarantować Mu zapewnienie realizacji podstawowych potrzeb życiowych, jakimi są odpowiednia temperatura w mieszkaniu i możliwość korzystania z ciepłej wody. Obecnie, wykonawca instalacji gazowej związanej z grzewczym piecem gazowym na propan jest na etapie tworzenia mapy projektowej i odpowiednich przyłączy. Piec zostanie zakupiony w 2021 r. Wnioskodawca chciałby, aby stało się to jeszcze przed rozpoczęciem najbliższego sezonu grzewczego.
Wnioskodawca wskazał, że zakup pieca gazowego, koszty niezbędnych prac związanych z instalacją pieca, zakup zbiornika na gaz oraz jego uzupełnienie nie są i nie będą finansowane z żadnych źródeł zewnętrznych (zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych). Wydatkowane środki nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie. Dotyczy to zarówno poniesionych do tej pory wydatków, jak i tych, które dopiero zostaną poniesione (np. cykliczne uzupełnianie zbiornika gazem). Wnioskodawca finansuje wydatki z własnych środków. Wydatki opisane we wniosku o interpretację indywidualną nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na podstawie art. 30c ustawy podatkowej, nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostały zwrócone w żadnej formie. Dom jednorodzinny stanowi współwłasność Wnioskodawcy i Jego żony, został postawiony na ich wspólnym gruncie.
Wydatek na napełnienie zbiornika na gaz Wnioskodawca chce uwzględnić jako wydatek na adaptację i wyposażenie budynku mieszkalnego, zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca uzyskuje dochody pozwalające na skorzystanie z ulgi. Wnioskodawca otrzymuje z ZUS-u rentę z tytułu choroby zawodowej (100%) oraz emeryturę (50%), świadczenia te są przyznane bezterminowo i opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (skala podatkowa). Wszystkie wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku wydatki będą udokumentowane, wystawionymi fakturami VAT, na imię i nazwisko Wnioskodawcy.
Ulga rehabilitacyjna - wydatki na adaptację i wyposażenie
Dyrektor KIS wyjaśnił, że rozpatrując, czy wydatki poniesione na zakup grzewczego pieca gazowego, koszty niezbędnych prac związanych z instalacją pieca (sporządzenie mapy projektowej, wykonanie przyłączy instalacyjnych), zakup zbiornika stalowego na gaz oraz koszty napełniania zbiornika stalowego gazem, mieszczą się w pojęciu wydatków na adaptację i wyposażenia mieszkań lub budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, uprawniających do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej, o której mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić znaczenie użytych w przepisie pojęć „adaptacja” i „wyposażenie”.
Zgodnie z językowym znaczeniem, termin „adaptacja” to „przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku” (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast „wyposażenie” to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś.
Adaptacją mieszkania lub budynku mieszkalnego jest zatem przeróbką, mająca mu nadać inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie mieszkania oraz budynku mieszkalnego – to przydanie jemu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem, adaptacja i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym lokalu (budynku), biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności. Stąd też w przypadku każdego niepełnosprawnego, wydatki na adaptację i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego mogą być inne, gdyż powinny odzwierciedlać potrzeby wynikające z niepełnosprawności.
Dokonując wykładni zawartego w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia adaptacji i wyposażenia mieszkań oraz budynków mieszkalnych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności wskazać należy, że w doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej. Należy zwrócić uwagę, że pojęcie „adaptacja” rozumieć należy jako „przystosowanie”, które jednak niekoniecznie oznaczać musi „ulepszenie”, czy „przekształcenie” zaistniałego stanu rzeczy – w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 667/11).
W podobnej sprawie wypowiedział się również NSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 696/96, w którym stwierdził, że „dokonanie adaptacji mieszkania do innych potrzeb i jego wyposażenie w nowe elementy rzeczowe ma – dla uznania wydatków poniesionych na nie za wydatki na cele rehabilitacyjne – znaczenie tylko o tyle, o ile u podstaw takiej adaptacji lub wyposażenia leżą potrzeby wynikające z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu. Za trafny uznać należy pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wydatek związany z zastąpieniem ogrzewania piecowego ogrzewaniem centralnym gazowym jest wydatkiem poniesionym na modernizację mieszkania, czyli na jego unowocześnienie, przy czym między pojęciem modernizacji a pojęciem adaptacji lub wyposażenia mieszkania nie można stawiać znaku równości. Nie oznacza to jednak wcale, że unowocześnienie (modernizacja) mieszkania np. przez zmianę systemu ogrzewania nie może być równoznaczne z przystosowaniem (adaptacją) tego mieszkania lub jego wyposażeniem w konstrukcje czy też urządzenia podyktowane potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Coś, co dla podatnika pełnosprawnego stanowi tylko unowocześnienie jego mieszkania, dla podatnika niepełnosprawnego może stanowić przystosowanie tego mieszkania lub jego wyposażenie podyktowane jego potrzebami jako osoby niepełnosprawnej. O tym zatem, czy wyposażenie lokalu mieszkalnego w określone urządzenia (np. w ogrzewanie elektryczne lub gazowe zamiast dotychczasowego tradycyjnego ogrzewania węglowego) stanowi tylko jego modernizację, czy też jest podyktowane celami rehabilitacyjnymi, decydują potrzeby podatnika (lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu) wynikające z jego niepełnosprawności. Ocena zatem, czy dany wydatek „mieszkaniowy” jest podyktowany tylko potrzebą remontu mieszkania (zachowania jego dotychczasowej substancji) lub jego modernizacją (unowocześnieniem) czy też potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu i zmierza do zaspokojenia tych potrzeb, powinna się dokonać nie tylko przez ocenę charakteru zmian dokonanych w szeroko rozumianej substancji mieszkaniowej, ale przede wszystkim przez pryzmat potrzeb, którymi zmiany te zostały podyktowane”. Analogiczny pogląd wyraził również WSA w Łodzi w wyroku z dnia 6 września 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 547/11.
Jednocześnie należy wskazać, że wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań (budynków mieszkalnych), w przeciwieństwie do wydatków z tytułu zakupu sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych, nie muszą mieć indywidualnego charakteru.
Pogląd ten potwierdził m.in. WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1541/11, stwierdzając, że nie można zgodzić się z tą częścią dokonanej przez organ wykładni art. 26 ust. 7a pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wedle której wydatki na adaptację i wyposażenie mieszkań muszą mieć, tak samo jak sprzęt rehabilitacyjny, indywidualny charakter. Z gramatycznego brzmienia pierwszego unormowania wynika bowiem, że wymóg „indywidualnego przeznaczenia” w ogóle nie dotyczy wydatków na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych. Jedynym warunkiem zastosowania tego odliczenia, stosownie do treści art. 26 ust. 7a pkt 1 ww. ustawy, jest to, by adaptacja (wyposażenie) mieszkania (budynku) odpowiadała potrzebom wynikającym z niepełnosprawności. Uwzględniając regulację zawartą w art. 26 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy należy tego rodzaju wydatkom stawiać nadto warunek by służyły rehabilitacji osoby niepełnosprawnej lub ułatwiały jej wykonywanie czynności życiowych. Są to jedyne ustawowe wymogi stawiane wspomnianym wydatkom.
Ulga rehabilitacyjna obejmuje wydatki na zakup pieca gazowego
Dyrektor KIS uznał, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup grzewczego pieca gazowego, koszty niezbędnych prac związanych z instalacją pieca (sporządzenie mapy projektowej, wykonanie przyłączy instalacyjnych), zakup zbiornika stalowego na gaz, stanowią wydatki na adaptację i wyposażenia mieszkań lub budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności Wnioskodawcy, uprawniające do skorzystania przez Niego z ulgi rehabilitacyjnej, o której mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Powyższe wydatki mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę od dochodu w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym zostały one poniesione.
Ulga rehabilitacyjna nie obejmuje wydatków na napełnianie zbiornika gazem
Odnosząc się natomiast do możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z ww. ulgi rehabilitacyjnej w zakresie odliczenia wydatków poniesionych na napełnianie zbiornika stalowego gazem stwierdzić należy, że katalog wydatków zawarty w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione.
Podkreślić należy, że wydatek poniesiony na koszt napełnienia zbiornika stalowego gazem nie stanowi wydatku na przystosowanie budynku mieszkalnego, odpowiadający potrzebom wynikającym z niepełnosprawności Wnioskodawcy, bowiem stanowi wydatek o charakterze eksploatacyjnym.
Istotnym warunkiem odliczenia wydatków jest to, aby zakupione przedmioty były ściśle związane z rehabilitacją. Ma to miejsce wtedy, gdy pomiędzy rodzajem nabytego przedmiotu, a rodzajem niepełnosprawności istnieje ścisły związek oraz przedmiot ten jest wykorzystywany w rehabilitacji lub ułatwia osobie niepełnosprawnej wykonywanie czynności życiowych. Powyższa przesłanka sprawia, że wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na usługę napełniania zbiornika stalowego gazem nie będzie podlegał odliczeniu.
W związku z powyższym, ww. wydatek poniesiony na koszt napełnienia zbiornika stalowego gazem, nie stanowi wydatku uprawniającego do skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi rehabilitacyjnej, o której mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatku poniesionego na cele rehabilitacyjne związanego z przystosowaniem budynku mieszkalnego, do potrzeb wynikających z niepełnosprawności Wnioskodawcy.
Zatem, powyższy wydatek, nie może zostać odliczony przez Wnioskodawcę od dochodu w zeznaniu podatkowym w ramach ulgi rehabilitacyjnej.
Wobec powyższego - jak stwierdził Dyrektor KIS - stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na zakup grzewczego pieca gazowego, koszty niezbędnych prac związanych z instalacją pieca (sporządzenie mapy projektowej, wykonanie przyłączy instalacyjnych), zakup zbiornika stalowego na gaz, należało uznać za prawidłowe. Natomiast, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej kosztu napełnienia zbiornika stalowego gazem, należało uznać za nieprawidłowe.