Podstawa opodatkowania w podatku od spadków i darowizn
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi różnica pomiędzy wartością nabytych praw i rzeczy a wartością długów i ciężarów. Powyższe ustala się na podstawie stanu praw majątkowych i rzeczy w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku dojdzie na skutek siły wyższej do ubytku wartości, wtedy ustala się ją na dzień dokonania wymiaru, a wartość odszkodowania za ubytek wynikającą z ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.
Problematyczne jest określenie podstawy opodatkowania w przypadku odziedziczenia roszczeń o odszkodowanie, które w dacie powstania obowiązku podatkowego nie zostało określone. W ocenie sądów administracyjnych inna jest sytuacja nabywcy dziedziczącego same roszczenie o wypłatę odszkodowania od sytuacji podmiotu, którego roszczenie zostało zmaterializowane (wyrok NSA z dnia 19 lutego 2020 r., sygn. II FSK 735/18).
Co zalicza się do długów i ciężarów w podatku od spadków i darowizn?
Podstawę opodatkowania pomniejszają długi i ciężary. Pierwszą taką kategorią jest obciążenie spadku lub darowizny koniecznością wykonania polecenia, co wlicza się do wartości ciężarów.
Kolejną kategorią zaliczaną do długów i ciężarów są koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały wydatkowane za jego życia z jego majątku. Ponadto do takich ciężarów zalicza się także koszty pogrzebu oraz nagrobka, ponad wartość pokrytą z zasiłku pogrzebowego lub z innego źródła, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, wypłatę zachowku oraz inne zapisy i polecenia wynikające z testamentu. Warto zwrócić uwagę, że nie każde polecenie darczyńcy może być zaliczone do ciężarów, a jedynie takie, którymi obdarowany został „obciążony” (wyrok WSA Łódź z dnia 10 września 2020 r., sygn. I SA/Łd 188/20). Istotne jest zatem wykonanie polecenia darczyńcy, a nie samo wskazanie takiego polecenia.
Zgodnie z art. 7 ust. 3a długi oraz ciężary związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie mogą być odliczone, jeżeli obciążają to przedsiębiorstwo.
Dodatkowo w przypadku zasiedzenia z podstawy opodatkowania wyłącza się nakłady dokonane przez nabywcę w czasie biegu zasiedzenia. Podobnie jest w przypadku budynku zbudowanego na gruncie będącym przedmiotem zasiedzenia, tj. wartość tego budynku wyłącza się z podstawy opodatkowania.
Określenie wartości rzeczy i praw w podatku od spadków i darowizn
Kluczowe dla prawidłowego wyliczenia podstawy opodatkowania w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe określenie wartości rzeczy i praw. Ustawodawca przyjął, że wartość ta powinna zostać określona przez nabywcę w wartości rynkowej tych rzeczy i praw na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie gospodarczym tymi towarami lub prawami, w zależności od rodzaju i gatunku, miejsca położenia oraz czasu, a także stanu i stopnia zużycia.
Właściwy naczelnik urzędu skarbowego może sam określić wartość rzeczy lub praw w sytuacji, gdy wartość ta nie została wskazana przez nabywcę albo została wskazana w wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej. Przed dokonaniem samodzielnego określenia wartości naczelnik powinien wezwać nabywcę do jej wskazania, ewentualnie podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni. W takiej sytuacji naczelnik powinien podać także własną wartość wynikającą ze wstępnej oceny. Do określenia wartości można także posłużyć się opinią biegłego. Przy czym, jeżeli wartość określona przez biegłego różni się o ponad 33% od wartości wskazanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.
Kwoty wolne podatku od spadków i darowizn
Niezmiernie istotnym elementem prawidłowego określenia podstawy opodatkowania są kwoty wolne od podatku. Co do zasady zależą one od kwalifikacji do nabywcy do określonej grupy podatkowej. Grupy podatkowe są trzy i zależą one od stopnia pokrewieństwa stron transakcji. Kwoty wolne dla tych grup wynoszą odpowiednio: dla pierwszej grupy 9 637 zł, dla drugiej grupy 7 276 zł i dla trzeciej grupy 4 902 zł. W przypadku więcej niż jednej transakcji nabycia rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby w okresie pięciu lat wartości nabyć należy ze sobą zsumować, a kwota wolna ma zastosowanie do zsumowanej wartości.
Innymi słowy, jeżeli w okresie ostatnich pięciu lat przed nabyciem kwota nabyć praw i rzeczy nie przekroczyła kwot wolnych, nie dochodzi do opodatkowania transakcji. W przypadku przekroczenia kwot wolnych podstawę opodatkowania stanowi różnica pomiędzy kwotą nabycia a kwotą wolną od podatku.
Świadczenia powtarzające się podatku od spadków i darowizn
W przypadku świadczeń powtarzających się, gdzie wartość prawa nie może być ustalona wcześniej co do zasady jako podstawę przyjmuje się wartość rzeczy lub praw w miarę wykonywania tych świadczeń. Naczelnik urzędu skarbowego może jednak w tej kwestii dogadać się z podatnikiem i przyjąć za podstawę opodatkowania prawdopodobną wartość tych świadczeń za cały okres. W takiej sytuacji za wartość świadczenia powtarzającego się przyjmuje się wartość rocznego świadczenia pomnożonego przez liczbę lat jego trwania lub w przypadku świadczeń na czas nieokreślony, pomnożona przez 10 lat.
Autor: radca prawny Robert Nogacki
Kancelaria Prawna Skarbiec