Postępowanie podatkowe a przedawnienie zobowiązania podatkowego
24 maja 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę, w której orzekł, że sądy administracyjne mają obowiązek sprawdzać, czy organ podatkowy nie wszczął postępowania jedynie po to, aby nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Uchwała została wydana na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców w związku z nagminną praktyką wszczynania przez organy podatkowe postępowań karnych skarbowych w toku postępowania podatkowego jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia.
- Często takie postępowania nie kończą się wiążącym rozstrzygnięciem oraz ciągle znajdują są w fazie in rem (w sprawie), w efekcie czego podatnik nie posiada żadnej wiedzy o czynnościach procesowych organu - mówi w rozmowie z MarketNews24 dr Radosław Bulejak, radca prawny w Kancelarii Ożóg Tomczykowski. - Organy skarbowe nie kryły się z tym, że często wszczynały takie postępowanie w ostatnim dniu przed upływem przedawnienia, jedynie po to, aby wydłużyć sobie termin orzekania w przedmiocie zobowiązania podatkowego.
Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego
Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
Przepis ten jest na tyle kontrowersyjny, że został poddany ocenie przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 17 lipca 2012 r. uznał go za niekonstytucyjny w zakresie braku poinformowania podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego. Wykonując wyrok Trybunału ustawodawca wprowadził do ordynacji podatkowej art. 70c, który nakazał zawiadomić podatnika przed upływem terminu przedawnienia o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.
Jednak ustawodawca nie zdecydował się na wprowadzenie dodatkowych gwarancji dla podatnika. Swoboda wydawania przez organy podatkowe (naczelników urzędów skarbowych oraz celno-skarbowych) postanowień o wszczęciu postępowania w sprawie przestępstwa lub wykroczenia skarbowego oraz brak kontroli sądowej takich postanowień doprowadziła do sytuacji, że zobowiązanie podatkowe nie ulegało przedawnieniu, mimo znacznego upływu czasu od dnia złożenia kwestionowanej deklaracji.
Kontrola decyzji wymiarowej
Dotychczas sądy administracyjne w sposób powściągliwy podchodziły do tematu możliwości kontroli decyzji wymiarowej odnośnie prawidłowości stosowania art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej.
Z analizy orzecznictwa wynika, że tylko sądy karne mogły kontrolować zasadność wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Sądom administracyjnym jednak umknęło, co wprost zauważył NSA w ustnych motywach uchwały, że wejście w życie art. 70 § 6 pkt 1 spowodowało, iż zagadnienie wszczęcia postępowania karnego skarbowego przez organ podatkowy stało się elementem materialnego prawa podatkowego. W konsekwencji, NSA słusznie uznał, że sąd administracyjny nie można nie zbadać, czy ww. przepis został prawidłowo zastosowany przez organ podatkowy.
Podstawy do weryfikacji przez sądy administracyjne należy natomiast szukać w przepisach Konstytucji, ale także prawa unijnego czy samej ordynacji podatkowej. Bez wątpienia zasada demokratycznego państwa prawnego oraz wynikające z niej zasada zaufania i zasada pewności prawa oraz zasada praworządności, wymagają od sądów administracyjnych zapewnienia realnej kontroli całości decyzji administracyjnej, gdyż tylko wtedy można stwierdzić, że prawo jednostki do sądu nie jest iluzoryczne. Z perspektywy podatnika zakrywanie się przez sąd administracyjny brakiem kompetencji do weryfikacji istotnego elementu sprawy, jakim jest przedawnienie zobowiązania podatkowego, nie buduje w żadnej mierze zaufania.
W podjętej uchwale NSA słusznie opowiedział się za poglądem, że sąd administracyjny jest obowiązany do sprawdzenia, czy art. 70 § 6 pkt 1 ordynacji podatkowej nie został wykorzystany przez organy podatkowe w sposób instrumentalny.
Sąd administracyjny kontroluje decyzję administracyjną w całości niezależnie od treści skargi, w efekcie musi przeanalizować, czy wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało realny związek ze sprawą podatkową.
Jak uchwała NSA może przełożyć się na sytuację podatników?
- Nie można mieć złudzeń, że znajdzie ona szybkie odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych, bo uchwały NSA wiążą tylko sądy administracyjne. Niemniej organ, decydując się na bezpodstawne wszczęcie postępowania podatkowego, naraża się na ryzyko uchylenia decyzji administracyjnej i utraty kompetencji do zmiany rozliczenia podatkowego podatnika – wyjaśnia Radosław Bulejak z Kancelarii Ożóg Tomczykowski. - Dodatkowo, organ podatkowy będzie musiał w decyzji administracyjnej udowodnić, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego było zasadne w okolicznościach danej sprawy. Podatnik natomiast będzie mógł kwestionować w drodze skargi do sądu skuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia.