Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji polegającej na zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jeżeli więc następuje zbycie przedsiębiorstwa lub jego części w drodze aportu, to czynność taka w ogóle nie rodzi obowiązku podatkowego.
Ważne jednak, aby pamiętać, że przedstawione rozwiązanie dotyczy całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jeżeli w drodze aportu zostaje wniesiony pojedynczy składnik majątku przedsiębiorstwa będący towarem (rzeczą ruchomą a zwłaszcza nieruchomością), transakcję taką należy traktować jako dostawę poszczególnych towarów lub świadczenie usług.
Podkreślenia wymaga, że składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze odrębnych elementów. Istotne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zlokalizowana jest w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
Polecamy: Biuletyn VAT
Polecamy: VAT 2019. Komentarz
Czynność polegająca na wniesieniu aportu w postaci towaru w zamian za udziały bądź akcje spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów określonej w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. Oznacza to, że jeżeli przedmiotem aportu są np. grunty, budynki, urządzenia lub pojazdy, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów. Warto także zaznaczyć, że aport może być również uznany za odpłatne świadczenie usług gdy, przykładowo, polega on na wniesieniu licencji lub patentów.
Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z 22 września 2014 r. (znak ILPP2/443-698/14-5/Akr ). Zgodnie z treścią interpretacji: „Czynność wniesienia aportu, w zależności od jego przedmiotu, może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych). Trzeba również zauważyć, że aport nie podlega VAT w sytuacji, gdy dokonuje go osoba, która nie jest podatnikiem, a nawet gdy jest podatnikiem VAT, ale w tej konkretnej czynności nie działa w takim charakterze.”
Uwzględniając powyższe należy podkreślić, że mechanizm wyłudzenia podatku od towarów i usług, którego istotą jest aport towaru, a zwłaszcza nieruchomości, ma pewną logikę maskującą rzeczywisty sens tej czynności. W pierwszej kolejności zostaje on zakwalifikowany jako czynność zwolniona. Za wniesienie aportu do spółki zbywca otrzymuje udziały (akcje) w spółce. Następnie zbywca dokonuje zmiany kwalifikacji czynności i wystawia fakturę korygującą z tytułu wyżej wymienionej transakcji, uznając ja za opodatkowaną (korekta „do środka”). Na podstawie faktury korygującej nabywca aportu (czyli spółka) występuje o zwrot podatku, bo przecież w ten sposób realizuje „święte prawo” podatnika VAT, gdyż nabywa od podatnika nieruchomość będącą środkiem trwałym. I zwrot się jej należy.
Kluczowe jest to, że podatku z tytułu wniesienia aportu nikt faktycznie nie płaci, bo po wystawieniu faktury wnoszący aport w sensie ekonomicznym „znika”, z związku z czym nie wpłaca on do urzędu skarbowego należnego podatku od towarów i usług z tytułu tej czynności. Co więcej, organy podatkowe nie mają możliwości wyegzekwowania tej zaległości, ponieważ udziały (akcje), które otrzymał od spółki, zostały przez niego zbyte.
Powyższy schemat działania jest ukartowanym z góry oszustwem podatkowym.
Organy podatkowe muszą bacznie przyglądać się tego typu transakcjom, aby temu zapobiegać, bo w żargonie optymalizacyjnym ów pomysł nazywany jest „roczną lokatą na 23%”. Dlaczego? Odpowiedź jest prosta: jeśli chcę zarobić 23 % wartości nieruchomości, przeprowadza się ją przez ten schemat: po kilku miesiącach masz nieruchomość i premię w wysokości 23% wartości w postaci zwrotu podatku.
Katarzyna Wawrzonkiewicz
Kacper Wolak
Instytut Studiów Podatkowych