Usługi, których przedmiotem są udziały w spółkach
Na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, tj. świadczenie (inne niż dostawa towarów), które realizowane jest za wynagrodzeniem. Świadczenie takich usług może faktycznie zostać opodatkowane, jeśli realizowane jest przez podatnika VAT, czyli podmiot wykonujący samodzielną działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ustawy o VAT.
Świadczenie usług podlega stawce 23% VAT (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT). Jednakże, w odniesieniu do usług finansowych ustawodawca nakazuje stosowanie zwolnienie z podatku VAT. I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a) ww. ustawy, zwalnia się z podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach lub w innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną (z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi). A zatem, do usług polegających na odpłatnej sprzedaży udziałów w spółkach stosuje się zwolnienie podatkowe. Przy czym, przepisy te mają zastosowanie jedynie w przypadku gdy sprzedaż taka wykracza poza zwykłe wykonywanie uprawnień właścicielskich zbywcy udziałów, np. realizowana jest w ramach działalności maklerskiej lub brokerskiej.
Polecamy: Biuletyn VAT
Zdaniem TSUE
Szczegółowo do tej kwestii odniósł się TSUE. W wyrokach z 29.04.2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro (EDM) oraz z 26.05.2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz, Trybunał orzekł, że zwykłe nabywanie udziałów w innych podmiotach nie może być zrównane z wykorzystaniem majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły. Dywidenda otrzymywana przez udziałowca nie stanowi bowiem wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) uzyskiwanego w ramach działalności gospodarczej, lecz wynika z prawa własności majątku.
Tym samym, z orzecznictwa TSUE wynika, że sprzedaż udziałów co do zasady polega jedynie na wykonywaniu uprawnień właścicielskich i nie stanowi działalności gospodarczej. Trybunał przewidział jednak pewne wyjątki od powyższej reguły. A zatem, z transakcją podlegającą opodatkowaniu VAT mamy do czynienia wtedy gdy:
- właściciel udziałów jednocześnie uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały posiada (w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, np. poprzez wykonywanie czynności o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym lub technicznym),
- sprzedaż udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej lub brokerskiej,
- posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.
Zbycie udziałów w spółce
Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że sprzedaż udziałów w spółce dokonywana poza działalnością gospodarczą stanowi z reguły czynność neutralną z punktu widzenia VAT. Wówczas, podmiot zbywający udziały (wszystkie lub część) w spółce, występuje jako właściciel, który dokonuje czynności zarządzania własnym majątkiem, nie zaś jako podatnik VAT. W takiej sytuacji sprzedaż udziałów nie podlega więc opodatkowaniu VAT.
Podobne stanowisko zajmują zresztą organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 17.03.2016 r. sygn. IBPP2/4512-1111/15/KO Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził: „(...) Wnioskodawca – nie będzie on uczestniczył w zarządzaniu spółką kapitałową (inną lub innymi spółkami), której udziały nabędzie. Sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce kapitałowej (innej lub innych spółkach) nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej. Ponadto posiadanie udziałów nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, jak również orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, iż czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce kapitałowej (innej lub innymi spółkach), w opisanej sytuacji, nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast ich zbywca (Wnioskodawca) nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie”.
Jeżeli jednak właściciel udziałów uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada bądź sprzedaż udziałów realizowana jest w ramach działalności maklerskiej/brokerskiej, a także w przypadku gdy posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej, mamy do czynienia z transakcja podlegającą opodatkowaniu VAT. Przy czym, taka usługa sprzedaży udziałów w spółce będzie podlegać zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT. Wnioski te znajdują odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych.
Polecamy książkę: VAT 2017. Komentarz
Na przykład, w interpretacji z 3.12.2015 r. sygn. ITPP1/443-1132/14/KM Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził: „Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu Spółką, której udziały posiada i o ile wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, np. poprzez wykonywanie czynności o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym lub technicznym, czynność sprzedaży udziałów w Spółce z o.o. XYZ z siedzibą w X, z uwagi na jej odpłatny charakter i związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże – z uwagi na treść przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy – korzystać będzie ze zwolnienia od podatku”.
Ewelina Kalita, Konsultant podatkowy
ECDDP Sp. z o.o.