Po jakim kursie rozliczyć fakturę korygującą sprzedaży i zakupu? Czy po kursie z dnia wystawienia korekty, czy po kursie z faktury pierwotnej?
RADA
Przepisy o VAT nie regulują kwestii przeliczania walut obcych wykazanych w fakturach korygujących. Kwoty wyrażone w walutach obcych na fakturach korygujących należy przeliczać po kursie waluty z dnia, według którego przeliczane były te kwoty z faktury pierwotnej, chociaż zdania w tej kwestii nie są zgodne.
UZASADNIENIE
Ani przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie regulują kwestii zastosowania kursu waluty do przeliczenia na złote kwot wynikających z faktur korygujących. Zasadniczo faktury powinny być wystawiane nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Oczywiste jest, że termin ten wyznaczony jest przepisami rozporządzenia m.in. w sprawie wystawiania faktur. Takie same zasady wystawiania faktur określa art. 19 ust. 4 ustawy, na podstawie którego, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
Ustawodawca w każdym przypadku odnosi się do faktury, nie uwzględnia natomiast w przytoczonych regulacjach faktur korygujących. Oznacza to, że przepisy te nie mają zastosowania do faktur korygujących. I jest to zupełnie oczywiste i zrozumiałe, ponieważ nie jest możliwe ustalenie przepisem prawa w stosunku do faktury korygującej ani terminu jej wystawienia, ani terminu powstania obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej przedmiotem jej dokumentowania. Gdyby ustawodawca chciał to unormować, to powinien określić moment powstania obowiązku wystawienia faktury korygującej w określonym terminie po zaistniałych okolicznościach powodujących konieczność jej wystawienia. Tego jednak nie dokonał.
Żaden z przepisów ustawy ani rozporządzeń wykonawczych nie określa, w jakim terminie podatnik ma wystawić fakturę korygującą w przypadku np. zwrotu towarów, udzielenia rabatu czy wykrycia pomyłki w fakturze dokumentującej dostawę lub świadczenie. Podobna sytuacja ma miejsce przy określeniu sposobu przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych w fakturach na złote polskie.
Według rozporządzenia z 27 kwietnia 2004 r. kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego tej waluty na dzień wystawienia faktury, jeżeli jest ona wystawiona w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. W przypadku niewystawienia faktury w tym terminie kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego.
Regulacja ta odnosi się do faktur, przy czym warunkuje zastosowanie kursu z dnia wystawienia faktury od terminowego jej wystawienia.
Nie można zatem z podanej regulacji wywnioskować, że ma ona zastosowanie również do faktury korygującej. Wystawienie faktury korygującej nie wiąże się bowiem z obowiązkiem jej wystawienia w określonym terminie ani z momentem powstania obowiązku podatkowego. W kwestii przeliczania kwot wynikających z faktur korygujących praktycy nie są zgodni.
Odmiennych interpretacji dokonują również urzędy skarbowe, które uzasadniają, że do przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych na złote z faktur korygujących znajdują zastosowanie te same zasady (regulacje) co do faktur dokumentujących dostawę lub świadczenie. Takie stanowisko należy jednak uznać za nieprawidłowe.
Biorąc pod uwagę wymienione przepisy, w przypadku nabycia lub sprzedaży w obrocie wewnątrzwspólnotowym lub zagranicznym, przy przeliczaniu kwot wyrażonych w walutach obcych w fakturach korygujących należy przyjąć ten sam kurs, jaki był stosowany do rozliczenia podatku z faktury pierwotnej, która w zasadzie podlega zmianie na podstawie faktury korygującej. Jest to logiczne i praktycznie racjonalne.
Skoro ustawodawca nie określił dla tego rodzaju sytuacji szczególnych uregulowań, a na podstawie faktury korygującej dokonuje się korekty uprzedniego rozliczenia podatku od nabycia lub dostawy, to jak najbardziej zasadne jest przyjęcie kursu walut, który był stosowany przy przeliczaniu tej waluty w fakturze pierwotnej.
Według rozporządzenia z 27 kwietnia 2004 r. kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego tej waluty na dzień wystawienia faktury, jeżeli jest ona wystawiona w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. W przypadku niewystawienia faktury w tym terminie kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego.
Regulacja ta odnosi się do faktur, przy czym warunkuje zastosowanie kursu z dnia wystawienia faktury od terminowego jej wystawienia.
Nie można zatem z podanej regulacji wywnioskować, że ma ona zastosowanie również do faktury korygującej. Wystawienie faktury korygującej nie wiąże się bowiem z obowiązkiem jej wystawienia w określonym terminie ani z momentem powstania obowiązku podatkowego. W kwestii przeliczania kwot wynikających z faktur korygujących praktycy nie są zgodni.
Odmiennych interpretacji dokonują również urzędy skarbowe, które uzasadniają, że do przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych na złote z faktur korygujących znajdują zastosowanie te same zasady (regulacje) co do faktur dokumentujących dostawę lub świadczenie. Takie stanowisko należy jednak uznać za nieprawidłowe.
Biorąc pod uwagę wymienione przepisy, w przypadku nabycia lub sprzedaży w obrocie wewnątrzwspólnotowym lub zagranicznym, przy przeliczaniu kwot wyrażonych w walutach obcych w fakturach korygujących należy przyjąć ten sam kurs, jaki był stosowany do rozliczenia podatku z faktury pierwotnej, która w zasadzie podlega zmianie na podstawie faktury korygującej. Jest to logiczne i praktycznie racjonalne.
Skoro ustawodawca nie określił dla tego rodzaju sytuacji szczególnych uregulowań, a na podstawie faktury korygującej dokonuje się korekty uprzedniego rozliczenia podatku od nabycia lub dostawy, to jak najbardziej zasadne jest przyjęcie kursu walut, który był stosowany przy przeliczaniu tej waluty w fakturze pierwotnej.
• art. 19 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 143, poz. 1199
• § 13–15 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 95, poz. 798
• § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 97, poz. 970; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 95, poz. 797
Mariusz Darecki