Jestem osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. W ciągu całego 2004 r. zakupiliśmy środki trwałe w różnych miesiącach: lutym, kwietniu, maju, czerwcu, grudniu. Zakup środków był dofinansowany częściowo z funduszu PHARE. Dotacje otrzymaliśmy w lutym i listopadzie. Środki trwałe pochodzą z dostaw krajowych i z importu. Przy sprzedaży naszych wyrobów na kraj stosujemy stawkę 22% VAT, a przy WDT - 0%.Otrzymaliśmy refundacje wynagrodzeń uczniów oraz pracowników interwencyjnych z powiatowego urzędu pracy, które zaliczyliśmy do przychodów. Czy dokonuję korekty podatku naliczonego za 2004 r. od zakupionych środków trwałych w wysokości 1/5 przez 5 kolejnych lat? Czy stosuję proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego w 2005 roku?
W pytaniu nie ma informacji, czy zakupione środki trwałe są związane z wykonywaniem wyłącznie działalności opodatkowanej, zwolnionej, czy też jednocześnie i jednej, i drugiej. W pytaniu jest zawarta sugestia, że podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane VAT. W takim przypadku nie ma obowiązku częściowego odliczania podatku naliczonego. Nie będzie również obowiązku korekty tego podatku, jeżeli podatnikowi przysługiwało w pełni odliczenie podatku naliczonego od zakupionych środków trwałych oraz prawo to się nie zmieniło. Na obowiązek korekty nie wpływa również fakt, że podatnik otrzymał dotacje dofinansowujące koszty prowadzonej przez niego działalności. Obowiązek częściowego odliczenia podatku naliczonego oraz korekty rocznej podatku naliczonego powstanie, gdy podatnik zakupione środki trwałe wykorzystuje zarówno w działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Reguły korygowania podatku naliczonego zostały opisane w uzasadnieniu.
W odniesieniu do naliczonego VAT od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez podatnika pod rządami starej ustawy o VAT (w lutym i kwietniu) należy zastosować postanowienia art. 20 tej ustawy. Zgodnie z treścią tego przepisu podatnikowi przysługuje uprawnienie do odliczenia takiej części podatku naliczonego od zakupów środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jaka odpowiada udziałowi sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem dokonanej przez podatnika. Dla środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji proporcję, w jakiej dokonywane jest odliczenie, oblicza się na podstawie udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem w ciągu ostatnich sześciu miesięcy, wliczając w to również miesiąc, w którym dokonano zakupu.
W odniesieniu do naliczonego VAT od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez podatnika po 1 maja 2004 r. należy zastosować rozwiązania zawarte w nowej ustawie o VAT, w konsekwencji – dokonanie korekty kwot podatku naliczonego w wysokości 1/5 przez pięć kolejnych lat podatkowych.
Zgodnie z zasadami obowiązującymi w nowej ustawie o VAT podatnik w miesiącu dokonania zakupu dokonuje wstępnego odliczenia podatku naliczonego, przy czym jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, jaką można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Następnie, po zakończeniu roku podatkowego, podatnik jest zobowiązany do dokonania korekty odliczonej kwoty podatku zgodnie z zasadami określonymi w art. 91 ustawy o VAT.
W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej piątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.
Przykład
X w 2004 r. zakupił środki trwałe podlegające amortyzacji, które są związane zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i zwolnioną od podatku, a w szczególności:
• w maju 2004 r. została zakupiona maszyna produkcyjna za kwotę netto 30 000 zł plus VAT w wysokości 6600 zł,
• w czerwcu 2004 r. zakupiono samochód osobowy za kwotę netto 70 000 zł plus VAT w wysokości 15 400 zł, przy czym odliczenie VAT ograniczone zostało ustawowo do kwoty 5000 zł,
• w grudniu 2004 r. zakupiono kolejną maszynę produkcyjną za kwotę 20 000 zł plus VAT w wysokości 4400 zł. Podatek naliczony został odliczony, lecz urządzenie oddano do użytkowania i wprowadzono do ewidencji środków trwałych dopiero w styczniu 2005 r.
Przede wszystkim podatnik musi ustalić współczynnik wskazujący na udział sprzedaży dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego w sprzedaży ogółem za poprzedni rok podatkowy. Załóżmy, że współczynnik odliczenia podatku naliczonego po obliczeniu go zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT wyniósł 75%.
Łącznie z tytułu zakupu środków trwałych spółka w 2004 r. odliczyła:
(6600 zł + 5000 zł + 4400 zł) x 75% = = 12 000 zł.
Po zakończeniu roku firma obliczyła proporcję za 2004 r. (za okres od maja do grudnia 2004 r.) i okazało się, że wyniosła ona 65%.
W związku z tym w deklaracji składanej za styczeń 2005 r. spółka ma obowiązek dokonania stosownej korekty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Należy jednak podkreślić, że korekta będzie dotyczyć wyłącznie 1/5 kwot związanych z zakupami dokonanymi w maju i czerwcu, ponieważ maszyna zakupiona w grudniu do końca 2004 r. nie została oddana do użytkowania; korekty dotyczące tego urządzenia będą dokonywane dopiero w kolejnych 5 latach.
Odliczono:
(6600 zł + 5000 zł) x 75% = 8700 zł
Kwota podlegająca odliczeniu z uwzględnieniem proporcji za 2004 r.
(6600 zł + 5000 zł) x 65% = 7540 zł
Różnica wynosi:
8700 zł – 7540 = 1160 zł
a 1/5 z tej różnicy: 232 zł.
W rubryce 45 deklaracji podatkowej VAT-7 składanej za styczeń 2005 r. podatnik będzie musiał wykazać kwotę (–)232 zł.
• art. 90 i 91 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz.U. Nr 54, poz. 535; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 14, poz. 113
Paweł Kosiacki
konsultant podatkowy