Jesteśmy firmą budowlaną prowadzącą budowy na terenie Niemiec, w związku z tym wystawiamy faktury sprzedaży w euro, za które kontrahenci dokonują wpłat na nasz rachunek walutowy w banku. Według jakich kursów powinny być księgowane poszczególne zdarzenia gospodarcze i kiedy powstają różnice kursowe?
RADA
Różnice kursowe powstają w takim przypadku między kwotą z faktury sprzedaży obliczoną w złotych a kwotą w złotych, w jakiej wyceniono otrzymaną płatność. Faktura sprzedaży powinna zostać ujęta w księgach w dacie jej wystawienia, według średniego kursu NBP z tego dnia. Płatność na rachunek walutowy w euro powinna zostać zaksięgowana według kursu kupna banku, z którego usług korzysta jednostka.
UZASADNIENIE
Wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie (art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości):
1) kupna lub sprzedaży walut stosowanym przez bank, z którego usług korzysta jednostka – w przypadku operacji sprzedaży lub kupna walut oraz operacji zapłaty należności lub zobowiązań,
2) średnim ustalonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski na ten dzień, chyba że w zgłoszeniu celnym lub innym wiążącym jednostkę dokumencie został ustalony inny kurs – w przypadku pozostałych operacji.
Księgi rachunkowe są prowadzone w złotych, dlatego faktura sprzedaży powinna zostać ujęta w księgach w dacie jej wystawienia, zgodnie z cytowanym przepisem według średniego kursu NBP z tego dnia.
Natomiast płatność na rachunek walutowy w euro powinna zostać zaksięgowana według kursu kupna banku, z którego usług korzysta jednostka. Różnice kursowe powstają w takim przypadku między kwotą z faktury sprzedaży obliczoną w złotych a kwotą w złotych, w jakiej wyceniono otrzymaną płatność.
Przykład
Faktura została wystawiona na 1000 euro 8 lipca 2005 r., średni kurs euro ogłoszony przez NBP w tym dniu to 4,0885 PLN/EUR, czyli wartość sprzedaży wyniosła 4088,50 zł. Płatność za tę fakturę została dokonana na rachunek bankowy 30 lipca 2005 r. Kurs kupna banku, z którego usług korzystała jednostka, wynosił w tym dniu 4,100 PLN/EUR, czyli wpłata wyniosła 4100 zł.
Księgowania
Faktura sprzedaży:
• Wn „Należności z tytułu dostaw i usług” 4088,50 zł,
• Ma „Przychody ze sprzedaży” 4088,50 zł.
Otrzymana zapłata na konto bankowe:
• Wn „Środki pieniężne na rachunku bankowym” 4100,00 zł,
• Ma „Należności z tytułu dostaw i usług” 4088,50 zł,
• Ma „Przychody finansowe” 11,50 zł.
Różnice kursowe dodatnie wyniosły 11,50 zł.
Z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych różnica ta jest przychodem podlegającym opodatkowaniu. Nie ma znaczenia, że jednostka utrzymuje środki pieniężne na walutowym rachunku bankowym i nie dokonała faktycznej sprzedaży euro. Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 i 3 updop przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. Jeśli pomiędzy dniem uzyskania przychodu w walucie obcej a dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski.
Gdyby środki z rachunku w euro zostały faktycznie przewalutowane na złote lub posłużyły zapłacie zobowiązania w euro, powstałyby nowe, także zrealizowane podatkowo różnice kursowe.
Zgodnie z zacytowanymi przepisami różnice kursowe są obliczane w tym przypadku w taki sam sposób zarówno do celów księgowych, jak i podatkowych. Różnica między ujęciem księgowym a podatkowym występuje wyłącznie w prezentacji. W księgach rachunkowych różnice kursowe dzielimy na dodatnie – ujmowane jako przychody finansowe, oraz na ujemne – koszty finansowe, bez względu na to, czy powstają one od przychodów/należności walutowych, czy od kosztów/zobowiązań walutowych. Zgodnie z przepisami podatkowymi przychody powinny zostać powiększone o dodatnie różnice kursowe, a pomniejszone o różnice ujemne.
Jeśli w naszym przykładzie płatność nastąpiłaby według kursu 3,9 PLN/EUR. Powstałaby ujemna różnica kursowa w kwocie 188,50 zł. Do celów księgowych przychód wynosiłby 4088,50 zł, a koszty finansowe 188,50 zł. Natomiast w deklaracji podatkowej przychód powinien być ujęty po pomniejszeniu o różnice kursowe, czyli w kwocie 3900 zł, bez uwzględniania kosztów.
UWAGA!
Inny sposób ujęcia różnic kursowych do celów podatkowych i bilansowych nie ma bezpośrednio wpływu na kwotę podatku dochodowego, ale może mieć np. na wysokość limitu obliczanego dla wydatków na cele reprezentacji i reklamy.
Agnieszka Rosińska i Marzanna Rytwińska
biegli rewidenci
• art. 30 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości – j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 184, poz. 1539
• art. 12 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538