Lokal mieszkalny, który od 10 lat jest używany na cele biurowe, nigdy nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Jeżeli właściciel lokalu rozszerzy swoją działalność o wynajem, to czy część wynajmowaną należy wprowadzić do ewidencji środków trwałych? Czy odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać przez cały ustalony okres ekonomicznej użyteczności? Czy - jeżeli skończy się umowa najmu - można przestać dokonywać tych odpisów?
RADA
Amortyzacji podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością, jeżeli podatnik podejmie taką decyzję. W celu dokonania odpisów amortyzacyjnych należy ustalić wartość początkową środka trwałego. Jeżeli wartość początkowa została ustalona metodą uproszczoną, określoną w art. 22g ust. 10 updof – podatnik jest zwolniony z obowiązku wprowadzenia środka trwałego do ewidencji. Odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać do momentu zakończenia umowy najmu.
UZASADNIENIE
W pytaniu nie określono, czy lokal mieszkalny stanowi odrębną własność, czy też jest to spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu mieszkalnego. Odpowiedź dotyczy zatem obu form własności, ponieważ ustawodawca traktuje je odmiennie.
Lokal mieszkalny można amortyzować, jeśli spełnia on kryteria środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jeżeli lokal stanowi odrębną własność podatnika, należy go zakwalifikować do środków trwałych, jeśli mamy do czynienia ze spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego – do wartości niematerialnych i prawnych.
Charakterystyka wynajmowanych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
UWAGA!
Podatnik może podjąć decyzję o tym, że nie będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które służą prowadzonej działalności gospodarczej albo które są wynajmowane na podstawie umowy najmu.
Jeżeli jednak podatnik zdecyduje się na amortyzację środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, niezwykle istotne jest określenie wartości początkowej lokalu mieszkalnego, ponieważ stanowi ona podstawę do obliczenia i dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych określono kilka metod ustalania wartości początkowej. W przypadku lokali mieszkalnych można ją ustalić:
• na zasadach ogólnych (art. 22g ust. 1 i 8 updof),
• metodą uproszczoną (art. 22g ust. 10 updof).
Wycena lokalu mieszkalnego na zasadach ogólnych
Wycena na zasadach ogólnych polega na ustaleniu:
• ceny nabycia – jeśli lokal był nabyty w drodze kupna,
• wartości rynkowej z dnia nabycia – jeżeli lokal podatnik otrzymał w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.
Przykład 1
Podatnik kupił na własność mieszkanie o powierzchni użytkowej 80 m2. Zapłacił za nie 160 000 zł brutto. Ponieważ podatnik nie jest płatnikiem podatku VAT, wartość mieszkania przyjmuje się w kwocie brutto. Koszty notarialne wyniosły 2200 zł. Wartość początkowa, według której mieszkanie zostanie przyjęte do ewidencji, wynosi 162 200 zł.
Przykład 2
Podatnik otrzymał lokal mieszkalny w drodze darowizny. Jego wartość rynkowa wynosi 200 000 zł. W umowie darowizny wartość mieszkania została określona na 160 000 zł. Wartość początkowa mieszkania, jaką należy przyjąć do dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie wynosiła 160 000 zł.
UWAGA!
Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia, dopuszczalne jest ustalenie ceny przez samego podatnika z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu stopnia ich zużycia.
Należy również pamiętać o tym, że jeśli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu wydatków poniesionych na budowę, powinien to uwzględnić przy ustalaniu ceny nabycia lokalu mieszkalnego. Tym samym kosztem uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne tylko od tej części wartości mieszkania, która nie została odliczona w ramach ulg podatkowych.
Uproszczona metoda wyceny lokalu mieszkalnego
Uproszczona metoda wyceny lokalu mieszkalnego polega na przyjęciu w każdym roku podatkowym wartości stanowiącej iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej powierzchni użytkowej i kwoty 988 zł. Oznacza to, że za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą do celów podatku od nieruchomości. Powierzchnię użytkową wyznacza się mierząc po wewnętrznej długości ściany wszystkich kondygnacji poza klatkami schodowymi i szybami dźwigowymi. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%. Jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Piwnice zalicza się również do powierzchni użytkowych.
Przykład 3
Podatnik wynajmuje część mieszkania. Powierzchnia użytkowa wynajmowanego lokalu wynosi 80 m2. Wartość początkowa ustalona uproszczoną metodą wynosi 79 040 zł (80 × × 988 zł).
Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy.
UWAGA!
Odpisów amortyzacyjnych od ustalonej wartości początkowej dokonuje się wyłącznie metodą liniową.
Dla lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność podatnika stawka amortyzacyjna wynosi 1,5%.
W przypadku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu stawka amortyzacyjna wynosi odpowiednio:
• 2,5% – jeśli wartość lokalu mieszkalnego została ustalona na zasadach ogólnych,
• 1,5% – jeżeli wartość początkowa została ustalona metodą uproszczoną.
Możliwe jest amortyzowanie lokalu wyższą stawką – maksymalnie do 10%, jeżeli zostaną spełnione warunki pozwalające zaliczyć lokal do używanych środków trwałych. Podatnik powinien udowodnić, że przed nabyciem lokal był wykorzystywany co najmniej przez 60 miesięcy. W takim przypadku podatnik może indywidualnie ustalić stawkę amortyzacyjną dla środków używanych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) i budowli nie może być krótszy niż 10 lat (z wyjątkami określonymi w art. 22j ust. 1 pkt 3 updof).
Podwyższoną 10-procentową stawkę roczną można stosować również w przypadku ulepszonych środków trwałych, jeżeli przed wprowadzeniem tych środków do ewidencji środków trwałych wydatki na ich ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Wyższe odpisy amortyzacyjne można zastosować tylko w przypadku lokali będących własnością podatnika, a nie do spółdzielczego prawa do lokalu.
Przykład 4
Podatnik kupił mieszkanie za 85 000 zł. Na remont i adaptację tego lokalu wydał 28 000 zł. Ponieważ kwota ta przekracza 30% wartości początkowej można zastosować wyższą stawkę amortyzacyjną – maksymalnie do 10%.
W celu zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów należy prowadzić właściwą ewidencję. Sposób prowadzenia ewidencji został określony w art. 22n updof.
Jeżeli wartość lokalu mieszkalnego lub spółdzielczego prawa do lokalu została ustalona metodą uproszczoną, to zgodnie z przepisami ustawy prawa te nie podlegają ewidencji.
UWAGA!
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a–22o updof, tzn. odpisy od tych środków, które zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
Zarówno spółdzielcze prawo do lokalu, jak i lokal mieszkalny będący środkiem trwałym, należy wprowadzić do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych lub środków trwałych najpóźniej w miesiącu przekazania do używania, zaś odpisy amortyzacyjne należy ewidencjonować od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzono je do ewidencji.
Jeżeli przedmiotem najmu jest część lokalu mieszkalnego, do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć tylko te odpisy amortyzacyjne, które przypadają na tę właśnie część.
Przykład 5
Podatnik posiada lokal mieszkalny o powierzchni 100 m2. Jeden pokój, o powierzchni 20 m2, został wynajęty. Cena nabycia mieszkania wynosiła 200 000 zł. Wynajęty pokój stanowi 20% całej powierzchni użytkowej. Miesięczny odpis amortyzacyjny wyliczono następująco:
• wartość początkowa wynajętego pokoju (200 000 × 20%) 40 000 zł
• stawka amortyzacyjna 1,5%
• roczny koszt amortyzacji (40 000 × 1,5%) 600 zł
• miesięczny koszt amortyzacji (600 : 12 miesięcy) 50 zł
W podatkowej księdze przychodów i rozchodów amortyzację środków trwałych należy zaewidencjonować w kolumnie 14.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, tak więc jeśli podatnik przestanie wynajmować lokal, powinien również zaprzestać dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
Maryla Piotrowska
księgowa, licencja MF
• art. 22 ust. 1 i 8, art. 22a–22o ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176; ost.zm. Dz.U. z 2006 r. Nr 46, poz. 328
• art. 4. ust. 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych – j.t. Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84; ost.zm. Dz.U. z 2005 r. Nr 179, poz. 1484